Fiscale regularisatie

De mogelijkheden worden bekeken om wanneer en hoe tot fiscale regularisatie kan overgegaan worden

De mogelijkheden worden bekeken om wanneer en hoe tot fiscale regularisatie kan overgegaan worden

1 Fiscale regularisatie tot 15.07.2013 (EBA-bis)

1.1 Situering

De Programmawet van 27.12.2005 voorziet in een mogelijkheid tot fiscale regularisatie (artikel 121 tot 127 Programmawet 27.12.2005 – BS 30.12.2005, 2de editie). Deze wetgeving is niet geïntegreerd in het WIB 92.

De wetgeving wordt uitgebreid becommentarieerd in een administratieve circulaire (Circulaire nr. Ci.RH.81/562.220 (E.T. 118.235 – AOIF nr. 28/2010) d.d. 01.04.2010), waarbij melding wordt gemaakt van de mogelijkheid tot regularisatie via het indienen van een aanvullende aangifte (zie Regularisatie via aanvullende aangifte).

Fiscale regularisatie vervangt EBA

De permanente mogelijkheid tot regularisatie volgt op de tijdelijke regularisatie (‘EBA’ of eenmalige bevrijdende aangifte, Wet van 31.12.2003 – BS 06.01.2004).

Deze EBA bood natuurlijke personen de mogelijkheid voorheen niet aangegeven bedragen te regulariseren.

Tot 31.12.2004 kon de belastingplichtige zijn fiscale toestand rechtzetten door het indienen van een ‘eenmalige bevrijdende aangifte’. Middels de betaling van een bijzondere heffing van 9% of 6% was de aangever bevrijd van alle fiscale en sociale lasten, en bovendien genoot hij strafrechtelijke immuniteit. De regeling via de EBA werd bevestigd door een zogenaamd EBA-attest.

De voormelde Circulaire van 01.04.2010 bevat richtlijnen voor AOIF-ambtenaren voor het geval zij worden geconfronteerd met belastingplichtigen die een EBA-aangifte hebben ingediend en hen confronteren met een EBA-attest.

1.2 Krachtlijnen

Berouwvolle fiscale zondaars krijgen vanaf 2006 de kans zich in regel te stellen met de fiscus, met garanties op strafrechtelijk vlak.

De nieuwe regeling is onbeperkt in de tijd geldig, maar wel eenmalig (artikel 123, 3° Programmawet 27.12.2005 – BS 30.12.2005, 2de editie).

De regularisatie is gebaseerd op de belastbare inkomsten, niet op de ‘niet aangegeven kapitalen’ (cf. EBA).

Na de regularisatie is er een grote beschikkingsvrijheid: er zijn geen voorwaarden meer van repatriëring, investering of deponering.

De gewone belastingtarieven zijn van toepassing in plaats van een algemeen vlak tarief van 6 of 9% zoals bij de EBA (artikel 122, § 2 Programmawet 27.12.2005 – BS 30.12.2005, 2de editie).

De regularisatie is gebaseerd op het bestaande systeem van spontane regularisatie (vroegere Com.IB 444/8), maar voegt daar de (gedeeltelijke) strafrechtelijke immuniteit toe.

Het principe van ‘regularisatieheffing’ (artikel 121, 7° Programmawet 27.12.2005 – BS 30.12.2005, 2de editie) in ruil voor een ‘vrijbrief’ wordt overgenomen van de EBA, zonder boetes, belastingverhogingen of nalatigheidsintresten.

Een regularisatieattest kan worden gebruikt als bewijsmiddel voor de hoven en rechtbanken, voor de administratieve rechtscolleges, evenals tegenover elke openbare dienst (artikel 126 Programmawet 27.12.2005 – BS 30.12.2005, 2de editie)

1.3 Eenmalig karakter

De maatregel heeft eveneens een eenmalig karakter. Eenzelfde belastingplichtige kan slechts eenmaal gebruik maken van het stelsel van de regularisatie-aangifte (Circulaire nr. Ci.RH.81/562.220 (E.T. 118.235 - AOIF nr. 28/2010) d.d. 01.04.2010, nr. 51).

1.4 Ook voor vennootschappen

Een regularisatieaangifte kan worden ingediend door een (binnenlandse en buitenlandse) rechtspersoon. Alle natuurlijke personen en rechtspersonen die aan de pb, de BNI/nat. pers., de Ven. B. of BNI/Venn. onderworpen zijn, worden beoogd (artikel 121, 5° Programmawet 27.12.2005 – BS 30.12.2005, 2de editie).

1.5 Uitsluitingen

1.5.1 Bij lopend onderzoek – wat is een ‘lopend onderzoek’

Een regularisatieaangifte zal geen uitwerking hebben als de aangifte gebeurt wanneer er al een specifiek onderzoek aangekondigd is door de fiscus of de sociale zekerheidsdiensten (artikel 123, 2° Programmawet 27.12.2005 – BS 30.12.2005, 2de editie).

Voorbeeld geen uitsluiting wegens lopend onderzoek – afbakening draagwijdte – schriftelijke kennisgeving – onrechtstreekse kennisgeving

Er is gevonnist dat de uitsluiting van artikel 123, 2° een schriftelijke kennisgeving aan de aangever veronderstelt. De systematische verzendingen van een aankondiging van een bezoek ter plaatse en de verzending van algemene vragenlijsten zijn niet te beschouwen als een ‘specifiek onderzoek’. Wel bedoeld zijn de onderzoeksdaden bedoeld in hoofdstuk III van Titel VII van het WIB 92 (zijnde het hoofdstuk dat het heeft over ‘onderzoek en controle’) (Parl. St. Kamer 2005-2006, 74-75). Vragen aan derden (met inbegrip van ‘gevolmachtigden’) komen niet in aanmerking, evenmin als een interne selectie van het dossier voor een grondige controle. Ook het feit dat de zaakvoerder voorheen ‘in persoon’ al het voorwerp van een onderzoek is geweest, heeft evenmin tot gevolg dat het regularisatieattest zonder uitwerking zou zijn; de vennootschap is immers een afzonderlijke rechtspersoon, afgescheiden van de natuurlijke persoon; een onrechtstreekse kennisgeving wordt dus niet aanvaard ( Antwerpen 24.01.2017, 2012/AR/1596-1597 -1598, besproken door VAN DYCK, J., ‘Wanneer is sprake van aangekondigde “specifieke onderzoeksdaden”?’, Fiscoloog 2017, nr. 1511, p. 2; X, Fiscale Koerier 2017/04, p. 517-523; MASSET, E., ‘EBA en onderzoeken van de fiscus: wie heeft voorrang?’, Fiscalnet, Praktische Tips van 19.10.2017; CLAES, A., ‘Kan je nog regulariseren nadat de fiscus al onderzoeksdaden heeft gesteld (bij derden)?’, T.F.R., 2017/14, nr. 526, p. 630-633).

1.5.2 Bij ernstige en georganiseerde fiscale fraude – overtreding witwaswetgeving

Hetzelfde geldt voor de aangifte van inkomsten die voortkomen uit een witwasmisdrijf of een van de onderliggende misdrijven zoals omschreven in de preventieve witwaswet van 11.01.1993. Met andere woorden, inkomsten die voortkomen uit ‘ernstige en georganiseerde fiscale fraude’ zijn uitgesloten (artikel 123, 1° Programmawet 27.12.2005 – BS 30.12.2005, 2de editie).

Uit de memorie van toelichting blijkt dat het niet de bedoeling is om de uitsluitingsgrond streng toe te passen, maar toch zal moeten worden gebalanceerd op een slap koord, wat niet bevorderlijk is voor het succes van de maatregel.

Voor meer, zie 2 Spontane verstrekking van inlichtingen tussen Administratie en gerecht.

Voor een voorbeeld waarbij de regularisatie niet ontvankelijk werd verklaard, zie Gent 03.02.2016, 2014/NT/868 (besproken door CLAES, A., ‘Fiscale regularisatie: danst elke fiscaal adviseur op een slappe koord?’, Fisc. Act. 2016/19, p. 4-8; JANSEN, T., ‘Gestolen bankgegevens hypothekeren verder onderzoek niet – Cassatie en EHRM op dezelfde lijn’, Fisc. Act. 2017/12, p. 1-7)

1.5.3 Buitenlandse belastingplichtige

Een Belgische fiscale inwoner kan geen EBA indienen voor zijn financiële activa die hij als fiscaal ingezetene van zijn land bezat en waarmee hij de wetgeving van dat land overtrad (Mondelinge Pv nr. 20798 van de heer Georges Gilkinet d.d. 08.01.2014, Integraal verslag – Commissie voor de Financiën, 2013-2014, CRIV 53 COM 888).

1.6 Tarief

De heffing wordt berekend aan de hand van het normale belastingtarief (artikel 121, 1° Programmawet 27.12.2005 – BS 30.12.2005, 2de editie).

Voor de regularisatie van beroepsinkomsten, vennootschapswinsten en btw-regularisaties blijft dit tarief altijd geldig.

Voor regularisatie van de ‘overige’ inkomsten (bv. onroerende, roerende en diverse inkomsten …) wordt voor aangiften ingediend tussen 01.07.2006 en 31.12.2006 het tarief verhoogd met een boete van 5 percentpunten en van 10 percentpunten voor aangiften ingediend na 01.01.2007. Dit heeft tot gevolg dat onroerende inkomsten zwaarder worden belast dan beroepsinkomsten, aangezien deze ook aan het progressieve tarief worden onderworpen.

Het bewijs dat de inkomsten die de aanvrager wenst te regulariseren de aard hebben van ‘roerende’ inkomsten kan worden geleverd door middel van ‘een houderschapsattest van de bank waarop het identificatienummer van de rekening staat vermeld’ (die de roerende inkomsten heeft opgebracht) en ‘een attest aangaande de door die rekening gegenereerde inkomsten’ (zitting Kamercommissie naar aanleiding van jaarverslag 2009 van de ‘Dienst voorafgaande beslissingen in fiscale zaken’, Parl. St. Kamer 2010-2011, nr. 53-1655/001, 23).

Op tegoeden die aanwezig waren op 31.05.2003 en die niet het voorwerp hebben uitgemaakt van een eenmalige aangifte, en die daarna werden ‘ontdekt’, worden onderworpen aan een verhoging van 100% (artikel 9 van de Wet van 31.12.2003). Inkomsten die na die datum werden verworven kunnen niet onder het toepassingsgebied van deze bijzondere belastingverhoging vallen (Rb. Hasselt 15.12.2011, 10/2184/A, REA10432).

Aanvullende gemeentebelasting?

Wat de geregulariseerde ‘beroepsinkomsten’ betreft, is de regularisatieheffing onderworpen aan de aanvullende gemeentebelasting. Dit is uitdrukkelijk bepaald in de wet. Deze bepaalt dat deze inkomsten onderworpen zijn aan ‘hun normaal belastingtarief [...] in voorkomend geval verhoogd met de aanvullende crisisbelasting of de toepasselijke aanvullende gemeentebelasting’ (artikel 122, § 2 van de voormelde Programmawet).

Wat de ‘overige’ inkomsten betreft, zegt de wet alleen maar dat zij onderworpen worden aan ‘hun normale belastingtarief verhoogd met een boete van 10 percentpunten’, en wordt er dus niets vermeld over de aanvullende crisisbijdrage of dito gemeentebelasting.

Volgens het Contactpunt zijn op de ‘overige’ inkomsten ook gemeentebelastingen verschuldigd. Zij vindt hiervoor steun in een arrest van het Grondwettelijk Hof (GwH 26.04.2007, 68/2007). Dat Hof heeft geoordeeld dat in een grondwetsconforme interpretatie het normale belastingtarief zoals dat van toepassing is op de ‘overige’ geregulariseerde inkomsten, ook de aanvullende gemeentebelasting omvat. Wanneer de inkomsten het voorwerp zouden hebben uitgemaakt van een tijdige en geldige aangifte, zouden deze immers ook onderworpen geweest zijn aan de aanvullende gemeentebelastingen.

In de rechtsleer wordt dit betwist, gelet op het HvJ 01.07.2010, C-233/09, wat de heffing van aanvullende belastingen op de pb op rechtstreeks geïnde buitenlandse roerende inkomsten strijdig heeft bevonden met de regels inzake vrij verkeer binnen Europa (voor meer hierover, zie 5 Op buitenlandse beroepsinkomsten).

Maar de minister van Financiën versaagt niet, en deelt mee dat het Contactpunt Regularisaties ook na de uitspraak van het Europees Hof van Justitie van 01.07.2010 inzake Dijkman de aanvullende gemeentebelasting zal blijven aanrekenen bij de regularisatie van roerende inkomsten (intresten en dividenden) die Belgische rijksinwoners incasseren via de tussenkomst van een buitenlandse tussenpersoon. Dit om te vermijden dat er anders een nieuwe discriminatie zou ontstaan, met name dat de in het kader van een regularisatie aangegeven roerende inkomsten van buitenlandse oorsprong niet langer zouden worden onderworpen aan de gemeentelijke opcentiemen in tegenstelling tot de in het kader van een regularisatie aangegeven roerende inkomsten van Belgische oorsprong, welke blijvend aan de gemeentelijke opcentiemen zouden zijn onderworpen (Pv nr. 31 van mevrouw Veerle Wouters d.d. 09.09.2010).

De aanvullende gemeentebelasting kan worden betwist voor de rechtbank van eerste aanleg (artikel 569, lid 1, 32° Ger.W.; het betreft een geschil over de toepassing van een belastingwet), op grond van de leer van de onverschuldigde betaling.

Uiteindelijke aanvaardt het Contactpunt Regularisaties dan toch dat het ‘Dijkman’-arrest wordt toegepast voor inkomsten genoten vanaf 01.01.2010 en voor zover ze afkomstig zijn uit een bron binnen de EER (VAN DYCK, J., ‘Regularisatieprocedure: belangrijke preciseringen’, Fiscoloog nr. 1258, p. 1).

1.7 Hoever teruggaan?

In principe volstaat het, inzake directe belastingen, zeven jaar terug te gaan in de tijd (cf. fiscale aanslagtermijn in geval van belastingontduiking).

Het voormelde is evenwel niet opgenomen in de wetteksten omtrent de fiscale regularisatie, zodat de regeling in wezen vereist dat de belastingplichtige zijn volledige zwarte vermogen regulariseert, ongeacht het feit of de ontdoken belasting al is verjaard of niet.

Op strafrechtelijk vlak geldt het misdrijf van belastingontduiking met gebruik van valse stukken echter als een permanent misdrijf, zodat verjaring niet optreedt (Cass. 21.05.2008, gebruik valse stukken in FBB-dossier). In dat geval kan een regularisatie ‘verder in de tijd’ ook zinvol zijn.

1.8 Bijzonderheden bij de berekening van de regularisatieheffing

Vennootschapsbelasting

Inzake vennootschapsbelasting wordt qua tariefberekening gewoon het voor het betreffende aanslagjaar geldende tarief toegepast op de geregulariseerde inkomsten, zonder rekening te houden met aftrekken (artikel 122, § 2 Programmawet 27.12.2005 – BS 30.12.2005, 2de editie).

Zo wordt vermeden dat aanslagen voor andere aanslagjaren moeten worden herzien. De overdracht van verliezen of van onbenutte aftrekken naar latere aanslagjaren moet niet worden gecorrigeerd omdat er m.b.t. een voorgaand aanslagjaar een regularisatieaangifte werd gedaan.

Roerende inkomsten

Inzake roerende inkomsten in de personenbelasting wordt vastgesteld hoeveel jaar de roerende voorheffing werd ontdoken, met een maximum van 7 jaar (= aanslagtermijn in geval van belastingontduiking. Aan de hand van een rentevoet wordt geteld wat de ontdoken voorheffing is.

Voorbeeld berekening regularisatie roerende voorheffing

Met betrekking tot een kapitaal van 100.000 EUR worden gedurende 4 jaar geen roerende inkomsten aangegeven. Er wordt uitgegaan van een intrestvoet van 5%. Rekening houdend met 15% roerende voorheffing, is er in dit geval 0,75% van het kapitaal per jaar ontdoken. De verhoging met 10 percentpunten is nog eens 0,5% van het kapitaal. In dit voorbeeld kan het kapitaal geregulariseerd worden aan het tarief van 5% (1,25% maal 4).

1.9 Effecten van de regularisatie

1.9.1 Fiscale immuniteit

De regularisatieaangifte en de betaling van de heffingen heeft de fiscale immuniteit van de geregulariseerde inkomsten en verrichtingen tot gevolg (artikel 122, § 3 Programmawet 27.12.2005 – BS 30.12.2005, 2de editie).

De wet stelt dat de aangifte, de daaropvolgende betaling van de verschuldigde heffing en het attest bedoeld in artikel 124, vijfde lid niet als indicie of aanwijzing kunnen worden aangewend om fiscale onderzoeks- of controleverrichtingen uit te voeren, om mogelijke inbreuken op de belastingwetgeving te melden of om inlichtingen uit te wisselen, behalve met betrekking tot de vaststelling van de ingevolge de aangifte verschuldigde heffing (artikel 125 Programmawet 27.12.2005 – BS 30.12.2005, 2de editie). De fiscus mag dus niet ‘natrappen’.

Er is echter gevonnist dat een fiscale regularisatie een taxatie van belastingontduiking via fictieve facturen niet kan beletten. De rechtbank oordeelt dat uit het geheel van de gegevens van het dossier blijkt dat de belastingplichtige de fiscale regularisatie louter heeft aangevraagd met het oogmerk te ontkomen aan de op handen zijnde fiscale navordering. Niemand wordt gevolgd in het aanvoeren van zijn eigen geslepenheid (nemo auditur suam turpitudinem allegans). Dit principe geldt, zelfs al zou de belastingplichtige zuiver wetstechnisch gelijk hebben (Rb. Antwerpen 16.04.2012, 11/4111/A).

1.9.2 Strafrechtelijke immuniteit

De regularisatieaangifte en de betaling verlenen ook strafrechtelijke immuniteit voor fiscale misdrijven (WIB, W. Btw, W.Succ., W.Reg. en WZGT en de witwasmisdrijven van artikel 505 van het Sw., in zoverre die betrekking hebben op de vermogensvoordelen die rechtstreeks uit de voormelde misdrijven zijn verkregen of op de vervangingsgoederen en inkomsten (artikel 127 Programmawet 27.12.2005 – BS 30.12.2005, 2de editie).

Ook de mededaders en medeplichtigen verkrijgen immuniteit door de regularisatieaangifte van de aangever. Wat betreft een onderdeel van het witwasmisdrijf van artikel 505 van het Sw. krijgt ook de financiële instelling, verzekeringsonderneming of beleggingsvennootschap die tussenkomt in de regularisatieprocedure, of die sommen of waarden ontvangt of beheert die zijn geregulariseerd, strafrechtelijke immuniteit.

1.10 Regularisatie bij fiscaal transparante buitenlandse structuren

Wanneer tegoeden worden aangehouden door een fiscaal transparante buitenlandse structuur voor rekening van uiteindelijk gerechtigden (‘beneficial owners’), is een fiscale regularisatie mogelijk in hoofde van die laatste personen, waardoor de aangehouden tegoeden in hun hoofde kunnen worden geregulariseerd.

In de drie hierna vermelde situaties aanvaardt het Contactpunt regularisatie:

1. de tegoeden worden aangehouden door een Nederlandse Stichting-Administratiekantoor, of een gelijkaardig vehikel, op voorwaarde dat er (in de administratievoorwaarden) een onmiddellijke doorstortingsverplichting is van de inkomsten naar de certificaathouder;

2. voor fiduciaire bankdeposito’s waarbij de aangever op elk moment en op eerste verzoek kan beschikken over de tegoeden;

3. als de financiële instelling een attest aflevert waaruit onbetwistbaar blijkt dat de gelden worden beheerd voor de aangever als economisch rechthebbende en dat deze laatste er alleen over kan beslissen. Het voormelde ‘attest’ moet bevestigen

– dat de belegde sommen worden beheerd voor rekening van de aangever;

– dat de aangever de enige en uiteindelijke gerechtigde is van de opbrengsten,

– dat de aangever op het eerste verzoek kan beschikken over het actief (kapitaal en inkomsten).

Het systeem van fictieve, retroactief doorgevoerde liquidaties van niet transparante structuren zou niet meer worden aanvaard.

Het attest waaruit ‘fiscale transparantie’ blijkt, mag worden ondertekend door diegene die de regularisatieaanvraag doet.

Voor een uitgebreide bespreking van deze fiscale transparantie sui generis in de rechtsleer, zie VAN KEIRSBICLK, M., Fiscale Koerier 2016/10, p. 661-670.

Voorbeeld fiscale regularisatie – fiscale transparantie ‘sui generis’

Er is gevonnist dat de Administratie de repatriëring van tegoeden van de buitenlandse structuur niet meer als een dividend kan belasten wanneer zij de buitenlandse structuur voordien in het kader van een spontane regularisatie als fiscaal transparant heeft behandeld (op basis van simulatie), op straffe van schending van het rechtszekerheidsbeginsel (lees: door de schending van een akkoord omtrent het gesimuleerd en dus onbestaand karakter van de structuur) ( Brussel 21.01.2016, 2014/AR/110 , besproken door SEGIER, S., ‘Regulariseren, prima, maar dan?’, Fiscalnet, Wekelijkse Analyses van 09.07.2016; VERACHTERT, G., ‘Geveinsde structuur kan geen belastbaar dividend uitkeren’, Fisc. Act. 2017/21, p. 4-10).

1.11 Procedure – contactcel regularisaties

1.11.1 Aanvraag

Fiscale regularisaties moeten gebeuren bij de Rulingdienst, bij het ‘contactpunt regularisaties’ (www.ruling.be(artikel 124 Programmawet 27.12.2005 – BS 30.12.2005, 2de editie).

Dienst Voorafgaande Beslissingen – Contactpunt regularisaties

Wetstraat 24

1000 Brussel

Tel.: 02/579.38.00

Fax: 02/579.51.01

E-mail: reception.dvbsda@minfin.fed.be

De aangever of zijn gemachtigde worden binnen de 30 dagen schriftelijk op de hoogte gebracht van de ontvankelijkheid van de aangifte en van het verschuldigde bedrag van de heffing.

De betaling moet uitgevoerd worden binnen de 15 dagen na de verzending van die brief.

Na ontvangst van de betaling van de verschuldigde heffing reikt het Contactpunt Regularisaties een regularisatieattest uit.

Het regularisatieaangifteattest geldt als een bewijsmiddel voor de hoven en rechtbanken, voor de administratieve rechtscolleges en ten overstaan van elke openbare dienst.

Als de regularisatieaangifte beroepsinkomsten of btw-handelingen betreft, wordt een afschrift van het afgeleverde attest toegezonden aan de plaatselijke taxatiedienst waaronder de aangever ressorteert. Bovendien maakt het Contactpunt Regularisaties om de zes maanden een lijst op voor de Cel voor Financiële Informatieverwerking.

Als de regularisatieaangifte andere inkomsten betreft, verbiedt de wet de communicatie aan andere diensten van de FOD Financiën. De gewone regels inzake beroepsgeheim gelden ook voor de ambtenaren en personeelsleden van het Contactpunt Regularisaties.

1.11.2 Verhaalmogelijkheid

In geval van een weigering tot regularisatie, of bij niet-akkoord over het bedrag (zie 1.6 Tarief) kan de regularisatie worden betwist voor de rechtbank van eerste aanleg. Het betreft immers een geschil over de toepassing van een belastingwet, waarvoor de rechtbank van eerste aanleg bevoegd is (artikel 569, lid 1, 32° Ger.W.).

1.11.3 Geen controlebevoegdheid

Enigszins verrassend stelt de minister in antwoord op een pv dat het contactpunt regularisaties geen controlebevoegdheid heeft en dat het zijn taak is de heffing te berekenen op grond van de gegevens die de aanvrager doorgeeft (Mondelinge pv nr. 17564 van mevrouw Meyrem Almaci en nr. 17868 van de heer Georges Gilkinet d.d. 15.05.2013).

Naar verluidt zou het een eigen interpretatie van de Rulingdienst zijn om de anonimiteit voor de overige inkomsten te garanderen. Immers, als ze zouden onderzoeken, dan moeten ze ook vragen stellen aan de lokale controleur en die zo op de hoogte stellen van het feit dat ‘zijn’ belastingplichtige een regularisatieaangifte heeft ingediend.

 

2 Fiscale regularisatie tussen 15.07.2013 en 31.12.2013 (EBA-ter)

2.1 Ten geleide

Vanaf 15.07.2013 geldt een gewijzigde (strengere) versie van de tot die datum van toepassing zijnde regeling, met een uitbreiding naar ernstige en georganiseerde fiscale fraude, ingevoerd door de Wet van 11.07.2013 – BS 12.07.2013, derde editie, tot wijziging van de artikelen 121 tot 127 van de Programmawet van 27.12.2005.

Daar waar de Programmawet van 2005 de EBA-bis kan worden genoemd, zou de gewijzigde Programmawet EBA-ter kunnen worden genoemd.

Vanaf 01.01.2014 zal er geen mogelijkheid meer zijn om nog langer een fiscale regularisatieaangifte in te dienen en dit betekent dan ook de facto het einde van de fiscale regularisatie.

Over de fiscale regularisatie tussen 15.07.2013 en 31.12.2013, zie DE MEULENAER, S., ‘De fiscale regularisatie ‘revisited’. Over regulariseren tussen 15 juli en 31 december 2013’, AFT 2013/10, p. 18.

Ongeveer anderhalve maand voor het verstrijken van de deadline, heeft het Contactpunt Regularisaties een lijst van frequently asked questions (FAQ) gepubliceerd bij de nieuwe fiscale (en sociale) regularisatieronde (de lijst kan worden geraadpleegd op de website van de Rulingcommissie waartoe het Contactpunt behoort; www.ruling.be). Voor een bespreking van deze lijst, zie BUYSSE, C., ‘Nieuwe fiscale regularisatieronde: aangifte ‘ten bezwarende titel’ kan’, Fiscoloog nr. 1361, p. 11) 2013.

2.2 Gecoördineerde wettekst

Na de wijziging door de Wet van 11.07.2013 zijn dit de gecoördineerde artikelen 121 tot 127 van de Programmawet van 27.12.2005 (EBA-ter) (wijzigingen gecursiveerd).

Artikel 121. Voor de toepassing van de bepalingen van dit hoofdstuk verstaat men:

1. onder ‘regularisatie-aangifte’: de aangifte bij de Federale Overheidsdienst Financiën van sommen, waarden, kapitalen en inkomsten met het oog op het verkrijgen van een regularisatie-attest mits het normaal verschuldigde belastingtarief wordt betaald;

2. onder ‘geregulariseerde overige inkomsten’: de sommen, waarden en inkomsten die het voorwerp uitmaken van een regularisatieaangifte ingediend bij het binnen de Federale Overheidsdienst Financiën ingerichte Contactpunt regularisaties, die wordt verricht door een natuurlijke persoon, waarbij deze persoon aantoont dat zij in het jaar waarin zij werden behaald of verkregen een andere aard hebben dan deze van beroepsinkomsten;

3. onder ‘geregulariseerde beroepsinkomsten’: de sommen, waarden en inkomsten die het voorwerp uitmaken van een regularisatieaangifte die wordt verricht bij het binnen de Federale Overheidsdienst Financiën opgerichte Contactpunt regularisaties, door een rechtspersoon of door een natuurlijke persoon wanneer deze niet kan aantonen dat deze inkomsten in het jaar waarin zij werden behaald of verkregen een andere aard hebben dan beroepsinkomsten;

4. onder ‘geregulariseerde btw-handelingen’: de in artikel 51 van het Btw-Wetboek vermelde aan btw onderworpen handelingen die het voorwerp uitmaken van een regularisatieaangifte die wordt verricht bij het binnen de Federale Overheidsdienst Financiën opgerichte Contactpunt regularisaties door een rechtspersoon of door een natuurlijke persoon;

5. onder ‘aangever’: de natuurlijke persoon of de rechtspersoon die overgaat tot het indienen van een regularisatieaangifte hetzij in persoon hetzij door bemiddeling van een gemachtigde.

Met ‘natuurlijke personen’ worden bedoeld de op grond van artikel 3 van het Wetboek van de Inkomstenbelastingen 1992 aan de personenbelasting onderworpen rijksinwoners en de op grond van artikel 227, 1°, van hetzelfde Wetboek aan de belasting van niet-inwoners onderworpen niet-rijksinwoners.

Met ‘rechtspersonen’ worden bedoeld de op grond van artikel 179 van het Wetboek van de Inkomstenbelastingen 1992 aan de vennootschapsbelasting onderworpen binnenlandse vennootschappen, de burgerlijke vennootschappen of verenigingen zonder rechtspersoonlijkheid bedoeld in artikel 29 van hetzelfde Wetboek, de rechtspersonen onderworpen aan de belasting van rechtspersonen op grond van artikel 220 van hetzelfde Wetboek, en de op grond van artikel 227 van hetzelfde Wetboek aan de belasting van niet-inwoners onderworpen buitenlandse belastingplichtigen;

6. onder ‘gemachtigde’: een in de artikelen 2 en 3 van de Wet van 11.01.1993 tot voorkoming van het gebruik van het financiële stelsel voor het witwassen van geld en de financiering van terrorisme, beoogde persoon en onderneming;

7. onder ‘heffingen’: het totaalbedrag van de ingevolge de regularisatie verschuldigde belasting;

8. onder ‘fiscaal verjaarde kapitalen’: de in dit hoofdstuk bedoelde kapitalen ten aanzien waarvan de fiscale administratie ingevolge het verstrijken van de termijnen, naargelang het geval, bedoeld in de artikelen 354 of 358, § 1, 1° van het Wetboek van de Inkomstenbelastingen 1992, of de artikelen 81, 81bis, of 83 van het Wetboek van de Belasting over de toegevoegde waarde, of de artikelen 137 of 159 van het Wetboek der Successierechten, of de artikelen 214, 216, 2171 en 2172 of 218 van het Wetboek der Registratie-, hypotheek- en griffierechten, of de artikelen 2028 of 2029 van het Wetboek Diverse rechten en taksen, geen heffingsbevoegdheid meer kan uitoefenen op het ogenblik van de indiening van de regularisatieaangifte en in hoofde van diegene op wiens naam de regularisatieaangifte is ingediend.

Artikel 122. § 1. De fiscaal niet verjaarde geregulariseerde overige inkomsten vermeld onder artikel 121, 2°, die het voorwerp uitmaken van een regularisatieaangifte conform de bepalingen van dit hoofdstuk worden onderworpen aan:

– hun normale belastingtarief als de regularisatieaangifte ten laatste op 30.06.2006 wordt ingediend;

– hun normale belastingtarief verhoogd met een boete van 5 percentpunten als de regularisatieaangifte vanaf 01.07.2006 en ten laatste op 31.12.2006 wordt ingediend;

– hun normale belastingtarief verhoogd met een boete van 10 percentpunten als de regularisatieaangifte wordt ingediend vanaf 01.01.2007 en ten laatste op 14.07.2013;

– hun normale belastingtarief verhoogd met een boete van 15 percentpunten wanneer de regularisatieaangifte wordt ingediend vanaf 15.07.2013 en ten laatste op 31.12.2013 en voor zover artikel 122/1 niet van toepassing is.

§ 2. De fiscaal niet verjaarde geregulariseerde beroepsinkomsten die het voorwerp uitmaken van een regularisatieaangifte conform de bepalingen van dit artikel worden onderworpen aan hun normale belastingtarief van toepassing met betrekking tot het belastbaar tijdperk waarin deze inkomsten werden behaald of verkregen verhoogd met een boete van 15 percentpunten en in voorkomend geval verhoogd met de aanvullende crisisbijdrage of de toepasselijke aanvullende gemeentebelasting op de personenbelasting of de aanvullende agglomeratiebelasting op de personenbelasting, voor zover artikel 122/1 niet van toepassing is.

§ 3. In geval van een fiscaal niet-verjaarde regularisatieaangifte conform de bepalingen van dit hoofdstuk, heeft de betaling van de in dit artikel bepaalde heffingen tot gevolg dat de fiscaal niet verjaarde geregulariseerde overige inkomsten en de fiscaal niet verjaarde geregulariseerde beroepsinkomsten die deze heffingen hebben ondergaan voor het overige niet meer onderworpen zijn of kunnen worden aan de inkomstenbelasting zoals bepaald in het Wetboek van de Inkomstenbelastingen 1992, met inbegrip van de daarin vermelde belastingverhogingen, nalatigheidsintresten en boetes, noch aan de door artikel 9 van de Wet van 31.12.2003 houdende invoering van een eenmalige bevrijdende aangifte, voorziene belastingverhoging van 100 percent.

Als fiscaal niet verjaarde beroepsinkomsten ten onrechte als fiscaal niet verjaarde geregulariseerde overige inkomsten aan de heffing werden onderworpen, verhindert dat niet dat een nieuwe taxatie als fiscaal niet verjaarde beroepsinkomsten plaatsvindt.

§ 4. Voor zover artikel 122/1 niet van toepassing is, worden de fiscaal niet verjaarde geregulariseerde btw-handelingen die het voorwerp uitmaken van een regularisatieaangifte conform de bepalingen van dit artikel, onderworpen aan de btw aan het tarief van toepassing met betrekking tot de geregulariseerde verrichtingen in het jaar waarin deze verrichtingen plaatsvonden verhoogd met een boete van 15 percentpunten behalve in de gevallen waarin de regularisatieaangifte eveneens aanleiding geeft tot regularisatie van de fiscaal niet verjaarde geregulariseerde beroepsinkomsten.

In geval van een regularisatieaangifte voor geregulariseerde btw-handelingen conform de bepalingen van dit hoofdstuk, heeft de betaling van de in het vorige lid bedoelde btw-heffing tot gevolg dat deze verrichtingen voor het overige niet meer onderworpen zijn of kunnen worden aan enige btw-heffing, noch aan enige bijkomende sanctie, boete of bijkomende heffing van enige aard voorzien in het Btw-Wetboek.

Artikel 122/1. § 1. Fiscaal verjaarde kapitalen die afkomstig zijn van de fiscale misdrijven bedoeld in artikel 127, § 1, die het voorwerp uitmaken van een regularisatieaangifte conform de bepalingen van dit hoofdstuk, worden onderworpen aan een heffing met een tarief van 35 percentpunten op het kapitaal.

Fiscaal verjaarde kapitalen onder de vorm van levensverzekeringen die het voorwerp uitmaken van een regularisatieaangifte conform de bepalingen van dit hoofdstuk, worden onderworpen aan een heffing met een tarief van 35 percentpunten op het kapitaal.

§ 2. Fiscaal niet-verjaarde geregulariseerde inkomsten die afkomstig zijn van ernstige en georganiseerde fiscale fraude waarbij bijzonder ingewikkelde mechanismen of procedés van internationale omvang worden aangewend, die het voorwerp uitmaken van een regularisatieaangifte conform de bepalingen van dit hoofdstuk, worden onderworpen aan:

a. voor zover het de geregulariseerde overige inkomsten vermeld onder artikel 121, 2°, betreft, hun normale belastingtarief verhoogd met een boete van 20 percentpunten;

b. voor zover het de geregulariseerde beroepsinkomsten vermeld onder artikel 121, 3°, betreft, hun normale belastingtarief van toepassing met betrekking tot het belastbaar tijdperk waarin deze inkomsten werden behaald of verkregen verhoogd met een boete van 20 percentpunten en in voorkomend geval verhoogd met de aanvullende crisisbijdrage of de toepasselijke aanvullende gemeentebelasting op de personenbelasting of de aanvullende agglomeratiebelasting op de personenbelasting;

c. voor zover het de geregulariseerde btw-handelingen als bedoeld in artikel 121, 4°, betreft, het tarief van toepassing met betrekking tot de geregulariseerde verrichtingen in het jaar waarin deze verrichtingen plaatsvonden verhoogd met een boete van 20 percentpunten behalve in de gevallen waarin de regularisatieaangifte eveneens aanleiding geeft tot regularisatie van de fiscaal niet verjaarde geregulariseerde beroepsinkomsten.

§ 3. In geval van een regularisatieaangifte conform de bepalingen van § 2, heeft de betaling van de in dit artikel bepaalde heffingen tot gevolg dat de geregulariseerde overige inkomsten en de geregulariseerde beroepsinkomsten die deze heffingen hebben ondergaan voor het overige niet meer onderworpen zijn of kunnen worden aan de inkomstenbelasting zoals bepaald in het Wetboek van de Inkomstenbelastingen 1992, met inbegrip van de daarin vermelde belastingverhogingen, nalatigheidsintresten en boetes, noch aan de door artikel 9 van de Wet van 31.12.2003 houdende invoering van een eenmalige bevrijdende aangifte, voorziene belastingverhoging van 100 percent.

Als beroepsinkomsten ten onrechte als geregulariseerde overige inkomsten aan de heffing werden onderworpen, verhindert dat niet dat een nieuwe taxatie als beroepsinkomsten plaatsvindt.

In geval van een regularisatieaangifte voor geregulariseerde btw-handelingen conform de bepalingen van dit artikel, heeft de betaling van de in § 2 bedoelde btw-heffing tot gevolg dat deze verrichtingen voor het overige niet meer onderworpen zijn of kunnen worden aan enige btw-heffing, noch aan enige bijkomende sanctie, boete of bijkomende heffing van enige aard voorzien in het Btw-Wetboek.

Artikel 123. Noch de regularisatieaangifte, noch de betaling van de heffingen, noch het regularisatieattest bedoeld in de huidige wet, hebben uitwerking:

1° - als de geregulariseerde inkomsten het voorwerp hebben uitgemaakt van een van de misdrijven omschreven in artikel 505 van het Strafwetboek, behoudens wanneer deze inkomsten uitsluitend zijn verkregen uit de misdrijven als bedoeld in de artikelen 449 en 450 van het Wetboek van de Inkomstenbelastingen 1992, in de artikelen 73 en 73bis van het Wetboek van de Belasting over de toegevoegde waarde, in de artikelen 133 en 133bis van het Wetboek der Successierechten, in de artikelen 206 en 206bis van het Wetboek der Registratie, hypotheek- en griffierechten, in de artikelen 207/1 en 207bis van het Wetboek Diverse rechten en taksen;

- als de geregulariseerde inkomsten voortkomen uit een misdrijf bedoeld in artikel 5, § 3 van de Wet van 11.01.1993 tot voorkoming van het gebruik van het financiële stelsel voor het witwassen van geld en de financiering van terrorisme met uitzondering van het misdrijf bedoeld in artikel 5, § 3, 1°, 11de streepje van dezelfde wet, het misdrijf ‘misbruik van vennootschapsgoederen’ en het misdrijf ‘misbruik van vertrouwen’, voor zover geregulariseerd wordt overeenkomstig artikel 122/1;

2° als voor de indiening van de regularisatieaangifte de aangever door een Belgische belastingadministratie, een sociale zekerheidsinstelling of een Belgische sociale inspectiedienst, schriftelijk in kennis is gesteld van lopende specifieke onderzoeksdaden;

3° als ten behoeve van dezelfde aangever of btw-plichtige al een regularisatieaangifte werd ingediend in de periode vanaf 15.07.2013 tot en met 31.12.2013.

Artikel 124. Met het oog op het ontvangen van de regularisatieaangiften wordt door de koning binnen de Federale Overheidsdienst Financiën een ‘Contactpunt regularisaties’ opgericht.

De regularisatieaangifte wordt bij het ‘Contactpunt regularisaties’ ingediend door middel van een aangifteformulier waarvan het model door de Koning wordt vastgesteld. Dit aangifteformulier vermeldt onder andere de naam van de indiener van de aangifte en in voorkomend geval de naam van zijn gemachtigde, de oorsprong en het bedrag van de aangegeven sommen en de datum van indiening van de aangifte. De onderliggende stukken kunnen worden ingediend tot 6 maanden na de indiening van de regularisatieaangifte.

De regularisatieaangifte zal in de gevallen bedoeld in de artikelen 122 en 122/1 worden ingediend samen met een bondige verklaring omtrent het fraudeschema, alsook de omvang en de oorsprong van de geregulariseerde kapitalen en inkomsten, de periode waarin de kapitalen en inkomsten zijn ontstaan en de voor de geregulariseerde bedragen gebruikte financiële rekeningen.

Na ontvangst van de regularisatieaangifte, brengt het ‘Contactpunt regularisaties’, binnen de 30 dagen, de aangever of zijn gemachtigde schriftelijk op de hoogte van de ontvankelijkheid ervan. Het ‘Contactpunt regularisaties’ stelt in dezelfde brief het bedrag vast van de in uitvoering van dit hoofdstuk verschuldigde heffing.

De betaling van de heffing moet verricht worden binnen 15 dagen volgend op de verzendingsdatum van die brief en is definitief door de schatkist verworven.

Op het ogenblik van de ontvangst van de betaling, verzendt het ‘Contactpunt regularisaties’ aan de aangever of zijn gemachtigde, een regularisatieattest waarvan het model door de Koning wordt vastgesteld en dat onder andere bevat: de naam van de aangever en in voorkomend geval van zijn gemachtigde, het bedrag van de heffing, het bedrag van de geregulariseerde sommen, waarden en inkomsten.

Zodra het regularisatieattest aan de aangever of zijn gemachtigde wordt verzonden, brengt het ‘Contactpunt regularisaties’ de Cel voor financiële informatieverwerking opgericht door de voormelde Wet van 11.01.1993 op de hoogte van de regularisatie die wordt gesloten en bezorgt het een kopie van het regularisatieattest en de gegevens bepaald in het derde lid met uitzondering van het fraudeschema.

De aangiften die bij het ‘Contactpunt regularisaties’ worden verricht, worden door dit contactpunt genummerd en bijgehouden. Een afschrift van elk regularisatieattest dat sommen, waarden en inkomsten betreft die onderworpen zijn aan de heffing bedoeld in artikel 122, §§ 2 en 4, wordt toegezonden aan de plaatselijke taxatiedienst waarvan de aanvrager afhangt en wordt aan zijn fiscaal dossier toegevoegd. Het ‘Contactpunt regularisaties’ houdt bovendien een lijst bij van de afgeleverde regularisatieattesten met vermelding van het nummer van de regularisatieaangifte.

De ambtenaren en personeelsleden die actief zijn binnen het ‘Contactpunt regularisaties’ zijn gehouden tot het beroepsgeheim bedoeld in artikel 337 WIB 92.

Voor de aangiften waarvan de attesten niet worden doorgezonden aan de lokale taxatiedienst, mogen zij de naar aanleiding van de regularisatieaangifte verkregen inlichtingen bovendien niet bekend maken aan de andere diensten van de Federale Overheidsdienst Financiën.

Artikel 125. De aangifte, de daaropvolgende betaling van de verschuldigde heffing en het attest bedoeld in artikel 124, zesde lid, kunnen niet als indicie of aanwijzing worden aangewend om fiscale onderzoeks- of controleverrichtingen uit te voeren, om mogelijke inbreuken op de belastingwetgeving te melden of om inlichtingen uit te wisselen, behalve met betrekking tot de vaststelling van de ingevolge de aangifte verschuldigde heffing.

Artikel 126. Binnen de grenzen gesteld door de artikelen 122, § 3 en 123, kan een regularisatieattest gebruikt worden als bewijsmiddel voor de hoven en rechtbanken, voor de administratieve rechtscolleges, evenals tegenover elke openbare dienst.

Artikel 127. § 1. Personen die zich schuldig hebben gemaakt aan misdrijven als bedoeld in de artikelen 449 en 450 van het Wetboek van de Inkomstenbelastingen 1992, in de artikelen 73 en 73bis van het Wetboek van de Belasting over de toegevoegde waarde, in de artikelen 133 en 133bis van het Wetboek der Successierechten, in de artikelen 206 en 206bis van het Wetboek der Registratie, hypotheek- en griffierechten, in de artikelen 207/1 en 207bis van het Wetboek Diverse rechten en taksen, of aan misdrijven omschreven in artikel 505 van het Strafwetboek, in zoverre die betrekking hebben op de vermogensvoordelen die rechtstreeks uit de voormelde misdrijven zijn verkregen, op de goederen en waarden die in de plaats ervan zijn gesteld, of op de inkomsten uit de belegde voordelen, evenals personen die mededaders of medeplichtigen zijn aan deze misdrijven in de zin van de artikelen 66 en 67 van het Strafwetboek, blijven vrijgesteld van strafvervolging uit dien hoofde, als zij niet vóór de datum van indiening van de in artikel 121 bedoelde aangiften, het voorwerp hebben uitgemaakt van een opsporingsonderzoek of gerechtelijk onderzoek uit hoofde van deze misdrijven en als er een regularisatieaangifte werd gedaan onder de voorwaarden van deze wet en de ingevolge die regularisatieaangifte verschuldigde bedragen werden betaald.

§ 2. Voor alle misdrijven, andere dan deze bepaald in § 1, kunnen de in § 1 bedoelde personen nog steeds het voorwerp uitmaken van strafvervolging.

Personen die zich schuldig hebben gemaakt aan de misdrijven voorzien in de artikelen 193 tot 197, 491 en 492bis en 489 tot 490bis van het Strafwetboek, artikel 16 van de Wet van 17.07.1975 met betrekking tot de boekhouding van de ondernemingen, artikel 12 van het koninklijk besluit van 05.10.2006 houdende maatregelen ter controle van het grensoverschrijdend verkeer van liquide middelen, de verschillende strafbepalingen van het Wetboek van Vennootschappen, en die werden begaan met het oog op het plegen van of het vergemakkelijken van de in § 1 bedoelde misdrijven of die het gevolg zijn van de in § 1 bedoelde misdrijven, blijven voor deze misdrijven vrij van straf, als ze vóór de datum van indiening van de in dit hoofdstuk bedoelde regularisatieaangifte niet het voorwerp hebben uitgemaakt van een opsporingsonderzoek of gerechtelijk onderzoek uit hoofde van deze misdrijven, als ze een regularisatieaangifte hebben ingediend onder de voorwaarden van deze wet en als ze de in dit hoofdstuk bepaalde heffingen correct hebben betaald.

De bepalingen van het eerste en tweede lid zijn niet van toepassing op mededaders en medeplichtigen die geen regularisatieaangifte hebben ingediend.

De bovenstaande bepalingen doen geen afbreuk aan de rechten van derden.

§ 3. De leden van het binnen de Federale Overheidsdienst Financiën opgerichte Contactpunt regularisaties en de leden van haar personeel, alsook de andere ambtenaren die bij haar gedetacheerd zijn, hebben geen mededelingsplicht zoals bedoeld in artikel 29 van het Wetboek van Strafvordering.

De bedragen die overeenkomstig hoofdstuk VI/1 van de Programmawet van 27.12.2005 zijn geheven worden niet aangemerkt als beroepskosten voor de toepassing van het Wetboek van de Inkomstenbelastingen 1992.

Deze wet treedt in werking op 15.07.2013 behalve artikel 7, dat in werking treedt op 01.01.2014.

De regularisatieaangiften ingediend voor 15.07.2013 zullen behandeld worden volgens de bepalingen van de Programmawet van 27.12.2005 zoals die luidden alvorens te zijn gewijzigd of opgeheven door de huidige wet.

2.3 Hogere tarieven

Het tarief van de verhoging voor de ‘geregulariseerde overige inkomsten’ (10 percentpunten voor de aangiften ingediend na 01.01.2007) stijgt vanaf 15.07.2013 tot 15 percentpunten voor de ‘gewone’ fiscale fraude en 20 percentpunten voor ‘ernstige en georganiseerde’ fiscale fraude.

Voor de ‘geregulariseerde beroepsinkomsten’ was er geen verhoging tot 15.07.2013. Vanaf 15.07.2013 is het tarief van de verhoging 15 percentpunten bij ‘gewone’ fiscale fraude en 20 percentpunten bij ‘ernstige en georganiseerde’ fiscale fraude.

Op de in de regularisatieaangifte vermelde ‘geregulariseerde beroepsinkomsten’ moet men de belasting betalen aan het normale belastingtarief van toepassing in het belastbare tijdperk waarin deze inkomsten werden behaald of verkregen. Deze inkomsten worden toegevoegd aan de al belaste inkomsten van het betrokken aanslagjaar.

Voor de beroepsinkomsten is uitdrukkelijk bepaald dat er rekening wordt gehouden met de aanvullende crisisbelasting en de toepasselijke aanvullende gemeentebelasting.

Noch de regularisatieaangifte, noch de regularisatieheffing, noch het regularisatieattest mag als indicie of aanwijzing worden aangewend om fiscale onderzoeks- of controleverrichtingen uit te voeren, om mogelijke inbreuken op de belastingwetgeving te melden of om inlichtingen uit te wisselen, behalve met betrekking tot vaststelling van de als gevolg van de aangifte verschuldigde heffing.

2.4 Afzonderlijk tarief voor fiscaal verjaarde kapitalen

Na 15.07.2013 geldt er een duidelijk regime voor fiscaal verjaarde kapitalen. Dit regime van fiscaal verjaarde kapitalen zal kunnen/moeten worden gecombineerd met het regime van de fiscaal niet-verjaarde inkomsten.

Veronderstel een persoon die al 20 jaar beroepsinkomsten niet heeft aangegeven. Voor de laatste 7 jaar zal het regime gelden van de fiscaal niet-verjaarde inkomsten (tarief + 15% of 20%) en voor alle overige jaren het regime van het kapitaal (kapitaal op 31/12/2005 aan 35%).

De fiscaal verjaarde kapitalen zijn onderworpen aan een tarief van 35 percentpunten op het kapitaal. Opmerkelijk hierbij is dat de wetgever in een enkel tarief heeft voorzien, zowel voor ‘gewone’ als voor ‘ernstige en georganiseerde’ fraude.

2.5 Naast fiscale ook strafrechtelijke immuniteit

De aangever krijgt niet alleen de zekerheid dat hij geen bijkomende belastingen zal hoeven te betalen (zie hierboven), maar tevens krijgt hij de waarborg dat hij niet strafrechtelijk zal worden vervolgd voor fiscale fraude en fiscale valsheid.

Bovendien geniet hij ook van een strafrechtelijke immuniteit voor witwasmisdrijven (artikel 505 Strafwetboek), maar enkel in zoverre die betrekking hebben op de vermogensvoordelen die rechtstreeks uit fiscale fraude en fiscale valsheid zijn verkregen, op de goederen en waarden die in de plaats ervan zijn gesteld, of op de inkomsten uit de belegde vermogensvoordelen. Door deze immuniteit zijn ook de financiële instellingen zeker dat zij de inkomsten en onderliggende kapitalen die werden geregulariseerd kunnen ontvangen zonder risico op het stellen van een strafrechtelijke witwashandeling.

2.6 Nutteloze regularisatieaangifte

In bepaalde gevallen zal de regularisatieaangifte en de betaling van de heffing geen uitwerking hebben.

Dit is onder meer het geval als de aangever schriftelijk in kennis is gesteld van lopende specifieke onderzoeksdaden door een Belgische belastingadministratie, een socialezekerheidsinstelling of een Belgische sociale inspectiedienst.

2.7 Eenmalig karakter

De fiscale regularisatie zal ook geen uitwerking hebben als er al een andere regularisatieaangifte is gedaan ten behoeve van de aangever. De regularisatieaangifte is m.a.w. eenmalig.

Vanaf 15.07.2013 is de aangifte alleen nog eenmalig in de tijdspanne van 15.07.2013 tot 31.12.2013. Nadien kan er nooit meer een aangifte gebeuren (regularisatie stopt op 31.12.2013) en iedereen die voorheen al een regularisatie deed, kan er opnieuw een indienen vanaf 15.07 (eventueel voor fiscaal verjaarde kapitalen niet vervat in een eerdere aangifte).

2.8 Praktische werkwijze voor regularisatie

De regularisatieaangifte zal nog steeds moeten worden ingediend bij het ‘Contactpunt fiscale regularisaties’ volgens de bestaande regels.

Vanaf 15.07.2013 moet er bij de aangifte wel bijkomend een bondige verklaring worden gevoegd omtrent het fraudeschema, alsook over de omvang en de oorsprong van de geregulariseerde kapitalen en inkomsten, de periode waarin de kapitalen en inkomsten zijn ontstaan en de voor de geregulariseerde bedragen gebruikte financiële rekeningen.

 

3 Permanente mogelijkheid tot regularisatie: ad hoc via aanvullende aangifte (periode 01.01.2014 tot 31.12.2015)

3.1 Administratieve geschriften

Per circulaire heeft de Administratie gewezen op een alternatieve, permanente mogelijkheid inzake regularisatie, nl. door het indienen van een aanvullende aangifte (Circulaire nr. CiRH 81/562.220 ET 118.235 (AOIF nr. 28/2010) d.d. 01.04.2010, nr. 66 e.v.).

In een administratieve instructie wordt het bepaalde van de circulaire herhaald en geactualiseerd (instructie AAFisc Nr. 20/2014 (nr. Ci.RH.81/632.450 – E.T. 126.323) d.d. 02.07.2014, niet gepubliceerd, gecorrigeerd door Bijwerking nr. 1 d.d. 21.11.2014, niet gepubliceerd).

Uit de bijwerking van de instructie blijkt dat:

– de taxatiediensten de belastingplichtige die een spontane aanvullende aangifte wenst te doen, in eerste instantie moeten doorverwijzen naar de adviseur-generaal - gewestelijk directeur van de bevoegde gewestelijke directie;

– de gewestelijke directie de spontane aanvullende aangifte overmaakt aan de Centrale Administratie;

– de Centrale Administratie de binnenkomende dossiers overdraagt aan de BBI;

– na consultatie de BBI beslist de dossiers zelf te behandelen of terug te sturen naar de AAFisc, waar ze door de bevoegde gewestelijke directie (en niet door de taxatiediensten) behandeld worden volgens de richtlijnen opgenomen in de bovenvermelde instructie.

3.2 Kritiek vanuit de Administratie

In de instructie wordt gesteld dat het gaat om niet-verjaarde inkomstenjaren.

Volgens Anthonissen is dit een nauwelijks verhulde suggestie om alleen deze jaren te regulariseren en het daarbij te laten, en hij betreurt dat over enige witwasmelding niet wordt gesproken, evenmin als over de mogelijkheid om aan een globale, witwasbestendige oplossing te denken, of ernaar te streven.

Anthonissen pleit ervoor om ook de zogenaamde verjaarde kapitalen aan te pakken door een restitutie van verjaarde belastingschulden (zie hierna).

Deze kritiek wordt verwerkt in de BBI-instructie van 2014 (zie hierna).

3.3 Overzicht van de praktijk in de lokale kantoren (2014)

De Belgian Association of Tax Lawyers (BATL), die bestaat uit meer dan 100 Belgische advocaten die gespecialiseerd zijn in het fiscaal recht, heeft een uitgebreide rondvraag uitgevoerd onder haar leden, waarin wordt gepeild naar hun persoonlijke praktijkervaring aangaande spontane regularisaties.

Daaruit blijkt dat in de termijn waarvoor moet worden geregulariseerd doorgaans 7 jaar is, het tarief voor kapitalen 33% bedraagt en de belastingverhoging varieert van 20 tot 100%. Wat betreft de verjaarde kapitalen wordt soms niet gepeild naar de herkomst van de kapitalen (Antwerpen), soms wel (en bij gebrek aan verklaring wordt het overgemaakt aan het parket), of wordt een restitutie voorgesteld onder dreiging van overmaking aan het parket (Gent) (SOETAERT, J., ‘Spontane regularisaties in de golfperiode tussen de regularisatiegolven’, Fiscalnet, Wekelijkse analyse van 25.10.2014).

3.4 BBI-instructie van eind 2014 (buiten werking vanaf 14.01.2016)

3.4.1 Inhoud van de instructie

Een interne instructie van de BBI legt uniforme regels op voor de zogenaamde ‘fiscale rechtzettingen’.

Voor een bespreking van de instructie, zie:

– LAMOTE, S., SANDRA, A., SANDRA, J., ‘Fiscale regularisatie new style – de krijtlijnen van de BBI-nota over fiscale rechtzettingen uitgetekend!’, Imposto Nieuwsbrief 27.03.2015;

– BUESSE, C., ‘Fiscale rechtzettingen: de administratieve boetelijst’, Fiscoloog 2015, nr. 1421, p. 5.

De instructie bespreekt zowel de hypothese waarin de belastingplichtige uiteindelijk geen akkoord vindt met de Administratie omtrent de taxatiewijze als het geval waarin de belastingplichtige daaromtrent wel een akkoord vindt met de Administratie. Aangezien de dossiers meestal eerst informeel en anoniem door de fiscale advocaat met de BBI worden aangekaart en de namen pas op tafel komen op het ogenblik dat er bijna een akkoord is, laten we de eerste hypothese voor de eenvoud en binnen dit bestek buiten beschouwing.

Op een vermogen dat men wenst te regulariseren kan zowel een fiscaal verjaarde (vanuit het perspectief van de inkomstenbelastingen en btw bedraagt de verjaringstermijn grosso modo 7 jaar) als een fiscaal niet-verjaarde problematiek kleven. Het belang om ook de fiscaal verjaarde problematiek te regulariseren is vooral strafrechtelijk van aard. Fiscale inbreuken verjaren immers weliswaar op vlak van de fiscale wetgeving maar doorgaans niet op vlak van de witwaswetgeving.

Voor wat fiscaal verjaarde kapitalen (dit is in principe het vermogen zoals dat bestond per 31/12/2007) betreft voorziet de instructie volgend afrekeningsschema:

– Wanneer de aangever de oorsprong van (een deel van) het kapitaal fiscaal kan verrechtvaardigen (bv. verkoop van aandelen 10 jaar geleden), is er geen belasting verschuldigd (op het verrechtvaardigd deel).

– Indien de aangever voor de oorsprong van het kapitaal dient te verwijzen naar een niet aangegeven successie die nog niet is verjaard (bv. successie die is opengevallen in 2006), is het normale tarief in de successierechten toepasselijk, te verhogen met een boete en nalatigheidsintresten in overleg te bepalen met de ter zake bevoegde Vlaamse belastingdienst.

– In alle andere gevallen: taxatie als divers inkomen tegen tarief 33%, verhoogd met minstens 10%, ofwel tegen een tarief van 36,3%.

Voor wat de fiscaal niet-verjaarde inkomsten betreft (dit zijn inkomsten sinds 2008) voorziet de instructie volgend afrekeningsschema:

– Wanneer de inkomsten door de aangever (deels) fiscaal kunnen worden verrechtvaardigd (bv. vrijgestelde meerwaarden op aandelen), is er geen belasting verschuldigd (op het verrechtvaardigde deel).

– Niet-verjaarde successierechten: het normale tarief in de successierechten is toepasselijk, te verhogen met een boete en nalatigheidsintresten in overleg te bepalen met de ter zake bevoegde Vlaamse belastingdienst.

– Roerend inkomen: 15%-of 25%-tarief (naar gelang aard van roerend inkomen), verhoogd met 50% belastingverhoging. Er is een mogelijkheid tot vermindering of kwijtschelding van nalatigheidsintresten.

– Divers inkomen: 33%-tarief, verhoogd met 50% belastingverhoging. Er is een mogelijkheid tot vermindering of kwijtschelding van nalatigheidsintresten.

– Beroeps- en btw-inkomen: normaal tarief, verhoogd met minstens 20% belastingverhoging. Er is een mogelijkheid tot vermindering of kwijtschelding van nalatigheidsintresten.

De belastingplichtige kan in het kader van de afwikkeling van dit akkoord ook de tussenkomst van het parket vragen, met inbegrip van een verklaring waarin wordt afgezien van welke strafrechtelijke vervolging dan ook.

Voorbeeld

Een echtpaar beschikt over vermogen in het buitenland ad 500k. Dit vermogen gaat volledig terug op niet-aangegeven beroepsinkomsten uit de jaren 90. Sinds de jaren 2000 belegt men op een beleggingsrekening in het buitenland. Eind 2007 bedraagt de portefeuille 600k. Sinds 2008 heeft de portefeuille 120k opgebracht, waarvan 60k meerwaarden op aandelen en 60k dividenden uit niet-Belgische aandelen. Op vandaag is de portefeuille 720k.

Indien we daar het afrekeningssschema op toepassen, komen we tot volgende situatie:

– verjaarde kapitalen:

– taxatie als divers inkomen tegen 36,3% op 600k (kostprijs 217,8k);

– niet-verjaarde inkomsten:

– te verrechtvaardigen inkomen ad 60k (vrijgestelde meerwaarden op aandelen);

– taxatie als roerend inkomen tegen 25% + 50% ofwel 37,5% op 60k (kostprijs 22,5k);

– de totale kostprijs op een volledige regularisatie van het vermogen, fiscaal en strafrechtelijk, bedraagt 240,3k ofwel 1/3 van de portefeuille aan actuele waarde.

3.4.2 Kritiek op de instructie

De instructie werd op een geanimeerde wijze besproken in het parlement (Mondelinge pv nr. 2462 van de heer Eric Van Rompuy d.d. 25.02.2015, Kamer, Integraal verslag – Commissie voor de Financiën, 2014-2015, CRIV 54 COM 098 d.d. 25.02.2015, p. 39).

De kritiek van parlementslid Vanvelthoven is dat de instructie strijdig is met de Wet van 31.12.2003, de EBA-wet, over de eenmalige bevrijdende aangifte:

– artikel 9 van die wet stelt dat ‘Bij niet-aangifte van sommen, kapitaal of roerende waarde die betrekking hebben op sommen, kapitaal of roerende waarde bedoeld in artikel 2 en waarvoor de belastingplichtige gebruik kon maken van de mogelijkheid bedoeld in deze wet, maar nagelaten heeft dit te doen, wordt vanaf 01.01.2005 de belastingverhoging vastgesteld op minstens 100%’;

– dat artikel is buiten toepassing verklaard door de volgende programmawet van eind 2005 met betrekking tot de fiscale regularisatie, maar die heeft als einddatum 31.12.2013;

– bijgevolg herleeft op die datum het voormelde artikel 9 en wordt wie geen gebruik heeft gemaakt van de mogelijkheden tot fiscale regularisatie geconfronteerd met een belastingverhoging van 100%;

– de instructie wijkt daarvan af.

Het parlementslid is van mening dat de Administratie hiermee de prerogatieven van het parlement schendt (Pv nr. 274 van volksvertegenwoordiger Peter Vanvelthoven d.d. 31.03.2015).

De minister repliceert (bij monde van de grote baas van de BBI, Frank Philipsen) dat men zich bij de opmaak van de instructie heeft laten inspireren door het principe van de progressiviteit, naargelang van de aard en de ernst van de overtreding, en door het principe van de proportionaliteit. Hij stelt ‘Ik kan mij vergissen, maar in de normen van hiërarchie staat de proportionaliteit zelfs wat dat betreft boven de wet en derhalve boven een koninklijk besluit’. Critici merken op dat hij zich effectief vergist …

De sp.a-politici Karin Temmerman, Johan Vande Lanotte en Peter Vanvelthoven hebben op 02.04.2015 bij de Raad van State de nietigverklaring gevorderd van de ‘instructie van de Administrateur-generaal van de Algemene Administratie van de Bijzondere Belastinginspectie van de Federale Overheidsdienst Financiën van 29.01.2015 betreffende de taxatie van niet tijdig aangegeven inkomsten’ (Raad van State. Bericht voorgeschreven bij artikel 3quater van het besluit van de Regent van 23.08.1948 tot regeling van de rechtspleging voor de afdeling bestuursrechtspraak van de Raad van State, BS 04.06.2015).

De auditeur bij de Raad van State vindt de huidige regeling van fiscale amnestie onwettig. Minister van Financiën Johan Van Overtveldt (N-VA) zet de regeling daarom on hold (De Standaard 15.01.2016).

3.4.3 Buiten werking vanaf 14.01.2016

De minister van Financiën bevestigt dat hij aan de BBI-Administratie de opdracht heeft gegeven vanaf 14.01.2016 geen nieuwe dossiers inzake spontane regularisaties meer te behandelen op basis van de ‘interne’ instructie van de BBI van 29.01.2015 ‘betreffende de taxatie van niet tijdig aangegeven inkomsten’. De Raad van State heeft de instructie overigens ook effectief vernietigd op 12.04.2016. De dossiers die nog hangende waren op 14.01.2016 zullen ‘aan de betrokken belastingplichtigen worden terugbezorgd met de mededeling te wachten tot de ter bespreking voorliggende nieuwe regularisatiewet in werking treedt’. En de minister voegt eraan toe: ‘Er komt geen nieuwe instructie, wel een nieuwe regularisatiewet’ (Parl.St. Kamer 2015-16, nr. 54-1738/003, 20, aangehaald in VAN DYCK, J., ‘“Spontane” regularisaties alleen nog bij “Contactpunt regularisaties”’, Fiscoloog 2016, nr. 1477, p. 1; zie ook JANSSENS, K., ‘Raad van State vernietigt instructie regularisatie’, Fisc. Act. 2016/18, p. 9-11).

3.5 Ook voor vennootschappen

Ook vennootschappen kunnen een regularisatieaangifte indienen. Voor een voorbeeld, zie Rb. Gent 07.01.2015, 13/1671/A.

3.6 Regularisatie via aangifte of bezwaar nog mogelijk ?

In de praktijk blijkt de Administratie niet te aanvaarden dat belastingplichtigen tersluiks een regularisatie doorvoeren zonder belastingverhoging door roerende inkomsten spontaan aan te geven of bezwaar in te dienen tegen de eigen aangifte met de vraag extra roerende inkomsten op te nemen in de berekening, evenals een te verrekenen woonstaatheffing.

Wat de aangifte betreft, zal met filters worden geprobeerd om deze verdoken regularisaties te detecteren.

Wat de bezwaarschriften betreft, heeft de Administratie voor haar ambtenaren een instructie uitgebracht waarin is opgenomen dat en hoe deze bezwaren moeten worden afgewezen (instructie ci.RH 700881 van 21.04.2015, niet gepubliceerd).

In de rechtsleer is men het niet eens met deze administratieve zienswijze. Er wordt gesteld dat de ‘FAQ EBA quater’ (vraag 1.2) de belastingbetaler graag doet geloven dat er sinds 01.08.2016 geen spontane regularisaties meer kunnen worden ingediend bij de plaatselijke taxatiekantoren of bij de BBI, maar dat ieder aanslagbiljet nog steeds vermeldt dat elke belastingplichtige die een fout ontdekt en een eenvoudige rechtzetting (bv. het aangeven van een extra belastbaar inkomen) wil doorvoeren zich tot het plaatselijke belastingkantoor moet wenden (Fiscale Koerier, 2019/12, p. 425-428 in het kader van de bespreking van Brussel 14.05.2019, 2018/206/A).

 

4 Permanente mogelijkheid tot regularisatie: wettelijke regeling vanaf 01.01.2016 (EBA-quater of EBA-4)

4.1 Inleiding

Na de zoals aangekondigd ‘allerlaatste’ regularisatieronde die afliep op 31.12.2013, komt er een permanente mogelijkheid tot regularisatie.

Die is opgenomen in een autonome wet, met name de Wet van 21.07.2016 tot invoering permanent systeem inzake fiscale en sociale regularisatie (BS 29.07.2016).

Door deze regularisatie worden de vorige regularisaties opgeheven (zie de opheffingsbepaling opgenomen in artikel 19 van de voormelde wet van 21.07.2016).

Deze wet treedt in werking op de eerste dag van de maand na die waarin ze is bekendgemaakt in het Belgisch Staatsblad, bijgevolg 01.08.2016.

Voor een bespreking in de rechtsleer, zie:

– GOYVAERTS, G., ‘Fiscale regularisatie anno 2016 eindelijk goedgekeurd’, Fisc. Act. 2016/10, p. 1-6;

– VAN DYCK, J., ‘De contouren van de “nieuwe” regularisatieprocedure’, Fiscoloog 2016, nr. 1471, p. 1;

VAN DYCK, J., ‘“Spontane” regularisaties alleen nog bij “Contactpunt regularisaties”’, Fiscoloog 2016, nr. 1477, p. 1;

– VAN DYCK, J., ‘Tot op de valreep problemen met bevoegdheidsverdeling’, Fiscoloog 2016, nr. 1484, p. 8;

– GOYVAERTS, G., ‘Regularisaties mogelijk vanaf 1 augustus (in theorie)’, Fisc. Act. 2016/28, p. 1-4;

– MASSET, E., ‘EBA 4: permanent, maar niet noodzakelijk definitief systeem van regularisatie’, Fiscalnet, Wekelijkse analyses van 27.08.2016;

– VAN DYCK, J., ‘Aangifteformulier “regularisatie”: veel gedetailleerder uitsplitsen’, Fiscoloog 2016, nr. 1486, p. 3;

– GOYVAERTS, G., ‘Is aangifteformulier regularisatie wel wetsconform?’, Fisc. Act. 2016/31, p. 1-4;

– DAUBE, M., ‘EBA 4: inwerkingtreding van de wet van 21 juli 2016’, Fiscalnet, Wekelijkse analyses van 01.10.2016;

– DE MEULENAER, S., ‘De nieuwe permanente fiscale regularisatie: ‘EBAquater’’, A.F.T. 2016/8-9, p. 22-32.

De Administratie heeft een FAQ uitgebracht met betrekking tot de EBA-4 – EBAquater (Circulaire 19.09.2016 – FAQ EBA4), besproken door:

– BUYSSE, C., ‘Nieuwe fiscale en sociale regularisatieronde: FAQ met beperkte preciseringen’, Fiscoloog 1389, p. 8:

– GOYVAERTS, G., ‘Twee FAQ’s over fiscale regularisatie brengen licht in de duisternis’, Fisc. Act. 2016/35, p. 3-9.

4.2 Toelichting van begrippen

Voor de toepassing van de bepalingen van de fiscale regularisatie verstaat men (artikel 2 van de Wet van 21.07.2016 tot invoering permanent systeem inzake fiscale en sociale regularisatie (BS 29.07.2016)):

– onder ‘Contactpunt’: het binnen de Federale Overheidsdienst Financiën opgerichte Contactpunt regularisaties;

– onder ‘regularisatieaangifte’: de aangifte bij de Federale Overheidsdienst Financiën van inkomsten, sommen, btw-handelingen en kapitalen met het oog op het bekomen van een regularisatieattest mits de krachtens dit hoofdstuk verschuldigde heffing wordt betaald;

– onder ‘geregulariseerde inkomsten’: de inkomsten die het voorwerp uitmaken van een regularisatieaangifte die door een natuurlijke persoon of een rechtspersoon wordt ingediend bij het Contactpunt, wanneer deze inkomsten de aard hebben van inkomsten die normaal aan de inkomstenbelasting worden onderworpen in het jaar waarin zij werden behaald of verkregen.

Als ‘geregulariseerde inkomsten’ worden eveneens aangemerkt: de inkomsten die, overeenkomstig artikel 5/1 WIB 92, door een oprichter of een derde begunstigde van een juridische constructie moeten worden aangegeven, de inkomsten van een in artikel 307, § 1/1, eerste lid, a) van hetzelfde Wetboek bedoelde buitenlandse rekening en de inkomsten van de in artikel 307, § 1/1, eerste lid, b) van hetzelfde Wetboek bedoelde levensverzekeringsovereenkomsten, die het voorwerp uitmaken van een regularisatieaangifte ingediend bij het Contactpunt;

– onder ‘geregulariseerde sommen’: de sommen en waarden die het voorwerp uitmaken van een regularisatieaangifte die door een rechtspersoon of door een natuurlijke persoon wordt ingediend bij het Contactpunt, wanneer deze aantoont dat deze sommen en waarden niet de aard hebben van inkomsten die normaal aan de inkomstenbelasting worden onderworpen in het jaar waarin zij werden behaald of verkregen maar onder de toepassing van het Wetboek der registratie-, hypotheek- en griffierechten vallen, voor zover ze betrekking hebben op niet in artikel 3, eerste lid van de bijzondere wet van 16.01.1989 betreffende de financiering van de gemeenschappen en de gewesten, vermelde registratierechten, of onder de toepassing vallen van het Wetboek diverse rechten en taksen;

– onder ‘geregulariseerde btw-handelingen’: de in artikel 51 van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde vermelde aan btw onderworpen handelingen die het voorwerp uitmaken van een regularisatieaangifte die wordt verricht bij het Contactpunt door een rechtspersoon of door een natuurlijke persoon;

– onder ‘aangever’: de natuurlijke persoon of de rechtspersoon die overgaat tot het indienen van een regularisatieaangifte hetzij in persoon hetzij door bemiddeling van een gemachtigde.

Met ‘natuurlijke personen’ worden bedoeld de op grond van artikel 3 van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992 aan de personenbelasting onderworpen rijksinwoners en de op grond van artikel 227, 1° van hetzelfde Wetboek aan de belasting van niet-inwoners onderworpen niet-inwoners.

Met ‘rechtspersonen’ worden bedoeld de op grond van artikel 179 van het voormelde Wetboek aan de vennootschapsbelasting onderworpen binnenlandse vennootschappen, de burgerlijke vennootschappen of verenigingen zonder rechtspersoonlijkheid bedoeld in artikel 29 van hetzelfde Wetboek, de rechtspersonen onderworpen aan de belasting van rechtspersonen op grond van artikel 220 van hetzelfde Wetboek, en de op grond van artikel 227 van hetzelfde Wetboek aan de belasting van niet-inwoners onderworpen buitenlandse belastingplichtigen;

– onder ‘gemachtigde’: een in de artikelen 2 en 3 van de wet van 11.01.1993 tot voorkoming van het gebruik van het financiële stelsel voor het witwassen van geld en de financiering van terrorisme, beoogde persoon en onderneming;

– onder ‘heffing’: het totaalbedrag van de ingevolge de regularisatie verschuldigde som;

– onder ‘fiscaal verjaarde kapitalen’: de in dit hoofdstuk bedoelde kapitalen ten aanzien waarvan de Fiscale administratie ingevolge het verstrijken van de termijnen, naargelang het geval, bedoeld in de artikelen 354 of 358, § 1, 1° WIB 92 of de artikelen 81, 81bis of 83 van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde of de artikelen 214, 216, 2171 en 2172 of 218 van het Wetboek der registratie-, hypotheek- en griffierechten voor zover deze artikelen betrekking hebben op niet in artikel 3, eerste lid van de bijzondere wet van 16.01.1989 betreffende de financiering van de gemeenschappen en de gewesten, vermelde registratierechten, of de artikelen 2028 of 2029 van het Wetboek diverse rechten en taksen, op het ogenblik van de indiening van de regularisatieaangifte geen heffingsbevoegdheid meer kan uitoefenen in hoofde van diegene op wiens naam de regularisatieaangifte is ingediend.

Met betrekking tot de ‘fiscaal verjaarde kapitalen’, zie VAN DYCK, J., ‘Babylonische spraakverwarring rond regularisatie “verjaarde” kapitalen’, Fiscoloog 2016, nr. 1496, p. 3.

4.3 Bedrag van de heffing

4.3.1 Fiscaal niet-verjaarde inkomsten

4.3.1.1 Inleiding

Met fiscaal niet-verjaarde inkomsten worden bedoeld de inkomsten die een belastingplichtige in de voorbije zeven jaar heeft behaald (cf. de aanslagtermijn van zeven jaar, zie 4 Bijzondere aanslagtermijn van zeven jaar (‘bedrieglijk opzet, oogmerk te schaden’) ).

4.3.1.2 Directe belastingen: normaal tarief + 20 percentpunten

De geregulariseerde inkomsten vermeld onder artikel 2, 3°, die het voorwerp uitmaken van een regularisatieaangifte conform de bepalingen van dit hoofdstuk, worden onderworpen aan een heffing tegen het normale tarief inzake inkomstenbelastingen dat van toepassing is met betrekking tot het belastbaar tijdperk waarin deze inkomsten werden behaald of verkregen, verhoogd met 20 percentpunten (artikel 3, § 1, eerste lid van de Wet van 21.07.2016 tot invoering permanent systeem inzake fiscale en sociale regularisatie (BS 29.07.2016)).

4.3.1.3 Geen verminderingen, kredieten, voorheffingen, voorafbetalingen, woonstaatheffing

Bij de vaststelling van deze heffing wordt geen rekening gehouden met enige belastingvermindering of belastingkrediet, noch met een verrekening van voorheffingen, voorafbetalingen of van de woonstaatheffing (artikel 3, § 1, tweede lid van de Wet van 21.07.2016 tot invoering permanent systeem inzake fiscale en sociale regularisatie (BS 29.07.2016)).

Dus ook de woonstaatheffing, die opliep tot 35%, kan niet worden verrekend in het kader van de regularisatie.

4.3.1.4 Andere belastingen: normaal tarief + 20 percentpunten

De geregulariseerde sommen vermeld onder artikel 2, 4°, die het voorwerp uitmaken van een regularisatieaangifte conform de bepalingen van dit hoofdstuk, worden onderworpen aan een heffing tegen het normale belastingtarief dat volgens de normale regels op die sommen van toepassing is met betrekking tot het belastbaar tijdperk waarin deze sommen werden behaald of verkregen, verhoogd met 20 percentpunten (artikel 3, § 2 van de Wet van 21.07.2016 tot invoering permanent systeem inzake fiscale en sociale regularisatie (BS 29.07.2016)).

De geregulariseerde btw-handelingen vermeld onder artikel 2, 5°, die het voorwerp uitmaken van een regularisatieaangifte conform de bepalingen van dit hoofdstuk, worden onderworpen aan een heffing tegen het btw-tarief dat van toepassing is op de geregulariseerde handelingen op het ogenblik waarop ze plaatsvonden, verhoogd met 20 percentpunten behalve in de gevallen waarin de regularisatieaangifte al aanleiding geeft tot regularisatie van die handelingen als beroepsinkomsten onder toepassing van § 1 (artikel 3, § 3 van de voormelde Wet van 21.07.2016).

4.3.2 Fiscaal verjaarde kapitalen

4.3.2.1 Uit fiscale misdrijven

Fiscaal verjaarde kapitalen die afkomstig zijn van de fiscale misdrijven bedoeld in artikel 10, § 1, die het voorwerp uitmaken van een regularisatieaangifte conform de bepalingen van dit hoofdstuk, worden onderworpen aan een heffing tegen een tarief van 36 percentpunten op het kapitaal (artikel 5, eerste lid van de Wet van 21.07.2016 tot invoering permanent systeem inzake fiscale en sociale regularisatie (BS 29.07.2016)).

4.3.2.2 In de vorm van levensverzekeringen

Fiscaal verjaarde kapitalen in de vorm van levensverzekeringen die het voorwerp uitmaken van een regularisatieaangifte conform de bepalingen van dit hoofdstuk, worden onderworpen aan een heffing tegen een tarief van 36 percentpunten op het kapitaal (artikel 5, tweede lid van de Wet van 21.07.2016 tot invoering permanent systeem inzake fiscale en sociale regularisatie (BS 29.07.2016)).

4.3.2.3 Aangifte buitenlandse rekening

Fiscaal verjaarde kapitalen van de in artikel 307, § 1/1, eerste lid, a) WIB 92 bedoelde buitenlandse rekeningen die het voorwerp uitmaken van een regularisatieaangifte conform de bepalingen van dit hoofdstuk, worden onderworpen aan een heffing tegen een tarief van 36 percentpunten op het kapitaal (artikel 5, derde lid van de Wet van 21.07.2016 tot invoering permanent systeem inzake fiscale en sociale regularisatie (BS 29.07.2016)).

4.3.2.4 Uit een juridische constructie

Fiscaal verjaarde kapitalen van een in artikel 2 van het voormelde wetboek bedoelde juridische constructie die het voorwerp uitmaken van een regularisatieaangifte conform de bepalingen van dit hoofdstuk, worden onderworpen aan een heffing tegen een tarief van 36 percentpunten op het kapitaal (artikel 5, vierde lid van de Wet van 21.07.2016 tot invoering permanent systeem inzake fiscale en sociale regularisatie (BS 29.07.2016)).

4.4 Graduele stijging in de loop van de tijd

4.4.1 Inleiding

De voormelde tarieven zijn van toepassing vanaf de inwerkingtreding van de regularisatie (01.06.2016) tot 31.12.2016.

Daarna stijgt het boetetarief met de loop der jaren (artikel 20 van de Wet van 21.07.2016 tot invoering permanent systeem inzake fiscale en sociale regularisatie (BS 29.07.2016)).

4.4.2 Fiscaal niet-verjaarde inkomsten

Voor fiscaal niet-verjaarde inkomsten stijgt vanaf 01.01.2017 het boetetarief met 2 percentpunten, en vervolgens vanaf 2018, 2019 en 2020 respectievelijk met 1, 2 en 3 percentpunten.

In 2020 zal het boetetarief dus 28 percentpunten bedragen.

4.4.3 Fiscaal verjaarde kapitalen

Voor fiscaal verjaarde kapitalen stijgt het boetetarief vanaf 2017, 2018, 2019 en 2020 respectievelijk met 1, 1, 2 en 3 percentpunten.

In 2020 zal het boetetarief dus 40 percentpunten bedragen.

4.5 Gevolgen van de regularisatie: geen verdere belastingheffing

In geval van een regularisatieaangifte conform de bepalingen van dit hoofdstuk heeft de definitieve, zonder enig voorbehoud uitgevoerde betaling van de in artikel 3 bepaalde heffingen tot gevolg dat (artikel 4 van de Wet van 21.07.2016 tot invoering permanent systeem inzake fiscale en sociale regularisatie (BS 29.07.2016)):

– de in artikel 3, § 1 bedoelde inkomsten voor het overige niet meer onderworpen zijn of kunnen worden aan de inkomstenbelasting zoals bepaald in het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992, met inbegrip van de daarin vermelde belastingverhogingen, boetes en nalatigheidsintresten;

– de in artikel 3, § 2 bedoelde sommen voor het overige niet meer onderworpen zijn of kunnen worden aan enige rechten of taksen, zoals bepaald in het Wetboek der registratie, hypotheek en griffierechten voor zover ze betrekking hebben op niet in artikel 3, eerste lid van de bijzondere wet van 16.01.1989 betreffende de financiering van de gemeenschappen en de gewesten, vermelde registratierechten of het Wetboek diverse rechten en taksen, met inbegrip van de daarin vermelde boetes en nalatigheidsinteresten;

– de in artikel 3, § 3 bedoelde handelingen voor het overige niet meer onderworpen zijn of kunnen worden aan enige btw, noch aan enige bijkomende sanctie of boete zoals bepaald in het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde.

4.6 Disclaimer – regularisatie zonder effect

Noch de regularisatieaangifte, noch de betaling van de heffing, noch het regularisatieattest bedoeld in de huidige wet hebben uitwerking (artikel 6 van de Wet van 21.07.2016 tot invoering permanent systeem inzake fiscale en sociale regularisatie (BS 29.07.2016)):

– indien de geregulariseerde inkomsten, sommen, btw-handelingen of kapitalen het voorwerp hebben uitgemaakt van een van de misdrijven omschreven in artikel 505 van het Strafwetboek, behoudens wanneer deze uitsluitend zijn verkregen uit de misdrijven als bedoeld in de artikelen 449 en 450 van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992, in de artikelen 73 en 73bis van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde, in de artikelen 206 en 206bis van het Wetboek der registratie, hypotheek- en griffierechten voor zover deze artikelen betrekking hebben op niet in artikel 3, eerste lid van de bijzondere wet van 16.01.1989 betreffende de financiering van de gemeenschappen en de gewesten, vermelde registratierechten en in de artikelen 207 en 207bis van het Wetboek diverse rechten en taksen;

– indien de geregulariseerde inkomsten, sommen, btw-handelingen of kapitalen voortkomen uit een misdrijf bedoeld in artikel 5, § 3 van de wet van 11.01.1993 tot voorkoming van het gebruik van het financiële stelsel voor het witwassen van geld en de financiering van terrorisme met uitzondering van het misdrijf bedoeld in artikel 5, § 3, 1°, elfde streepje van dezelfde wet, het misdrijf ‘misbruik van vennootschapsgoederen’ en het misdrijf ‘misbruik van vertrouwen’, voor zover geregulariseerd wordt overeenkomstig de artikelen 3 en 5;

– indien de aangever, vóór de indiening van de regularisatieaangifte, door een Belgische gerechtelijke dienst, een Belgische belastingadministratie, een socialezekerheidsinstelling of een Belgische sociale-inspectiedienst of de FOD Economie, schriftelijk in kennis is gesteld van lopende specifieke onderzoeksdaden;

– indien ten behoeve van dezelfde aangever al een regularisatieaangifte werd ingediend sinds de datum van de inwerkingtreding van deze wet.

4.7 Aangifte – formaliteiten

De regularisatieaangifte wordt bij het Contactpunt ingediend door middel van een aangifteformulier waarvan het model door de koning wordt vastgesteld. Dit aangifteformulier vermeldt onder andere de naam van de indiener van de aangifte en in voorkomend geval de naam van zijn gemachtigde, het bedrag van de aangegeven inkomsten, sommen, btw-handelingen en fiscaal verjaarde kapitalen en de datum van indiening van de aangifte (artikel 7, eerste lid van de Wet van 21.07.2016 tot invoering permanent systeem inzake fiscale en sociale regularisatie (BS 29.07.2016)).

Het model van aangifteformulier voor de EBA-4 is vastgelegd door het KB van 09.08.2016 (BS 18.08.2016) en besproken door VAN DYCK, J., ‘Aangifteformulier ‘regularisatie’: veel gedetailleerder uitsplitsen’, Fiscoloog 2016, nr. 1486, p. 3.

De onderliggende stukken kunnen worden ingediend tot 6 maanden na de indiening van de regularisatieaangifte. Het Contactpunt heeft de mogelijkheid om de onderliggende stukken die met de regularisatieaangifte worden meegestuurd en die betrekking hebben op de geregulariseerde bedragen, na te kijken met het oog op de overeenstemming ervan met de gegevens uit de regularisatieaangifte (artikel 7, tweede lid van de voormelde Wet van 21.07.2016).

Stukken die naar aanleiding van een regularisatieaangifte worden overgelegd en die geen betrekking hebben op de geregulariseerde bedragen, worden geacht geen deel uit te maken van de regularisatieaangifte en kunnen zodoende later niet worden tegengeworpen aan een binnenlandse of buitenlandse, administratieve of rechterlijke instantie of financiële instelling (artikel 7, derde lid van de voormelde Wet van 21.07.2016).

De regularisatieaangifte moet in de gevallen bedoeld in de artikelen 3 en 5, samen met een bondige verklaring omtrent het fraudeschema alsook van de omvang en de oorsprong van de geregulariseerde inkomsten, sommen, btw-handelingen en kapitalen, de periode waarin deze zijn ontstaan en de voor de geregulariseerde bedragen gebruikte financiële rekeningen worden ingediend (artikel 7, vierde lid van de voormelde Wet van 21.07.2016).

Na ontvangst van de regularisatieaangifte brengt het Contactpunt de aangever of zijn gemachtigde schriftelijk op de hoogte van de ontvankelijkheid ervan. Het Contactpunt stelt in dezelfde brief het bedrag vast van de in uitvoering van dit hoofdstuk verschuldigde heffing (artikel 7, vijfde lid van de voormelde Wet van 21.07.2016).

De betaling van de heffing moet definitief en zonder enig voorbehoud worden verricht binnen 15 kalenderdagen volgend op de verzendingsdatum van die brief en is definitief door de schatkist verworven (artikel 7, zesde lid van de voormelde Wet van 21.07.2016).

Op het ogenblik van de ontvangst van deze definitieve en zonder enig voorbehoud uitgevoerde betaling, verzendt het Contactpunt aan de aangever of zijn gemachtigde, een regularisatieattest waarvan het model door de koning wordt vastgesteld en dat onder andere bevat: de naam van de aangever en in voorkomend geval van zijn gemachtigde, het bedrag van de heffing, het bedrag van de geregulariseerde inkomsten, sommen, btw-handelingen en kapitalen (artikel 7, zevende lid van de voormelde Wet van 21.07.2016).

Zodra het regularisatieattest aan de aangever of zijn gemachtigde wordt verzonden, brengt het Contactpunt de Cel voor financiële informatieverwerking opgericht door de vernoemde wet van 11.01.1993 op de hoogte van de regularisatie die wordt gesloten en bezorgt het een kopie van het regularisatieattest en de gegevens bedoeld in het vierde lid met uitzondering van het fraudeschema (artikel 7, achtste lid van de voormelde Wet van 21.07.2016).

De aangiften die bij het Contactpunt worden verricht, worden genummerd en bijgehouden. Het Contactpunt houdt bovendien een lijst bij van de afgeleverde regularisatieattesten met vermelding van het nummer van de regularisatieaangifte (artikel 7, negende lid van de voormelde Wet van 21.07.2016).

4.8 Geheimhoudingsplicht – beroepsgeheim

De ambtenaren en personeelsleden die actief zijn binnen het Contactpunt zijn gehouden tot het beroepsgeheim bedoeld in artikel 458 van het Strafwetboek (artikel 7, tiende lid van de voormelde Wet van 21.07.2016).

Zij mogen de naar aanleiding van de regularisatieaangifte verkregen inlichtingen bovendien niet bekendmaken aan de andere diensten van de Federale Overheidsdienst Financiën (artikel 7, elfde lid van de voormelde Wet van 21.07.2016).

Zie bv. Rb. Gent 09.05.2019, 18/288/A in de zaak Piqueur, randnummer 2.3.

4.9 Aangifte en betaling en attest zijn geen indicie

In alle gevallen waar het gaat om een federale belasting of een gewestelijke belasting waarvoor de federale overheid de dienst verzekert en waarvoor het in artikel 18 bedoelde samenwerkingsakkoord is afgesloten, kunnen de aangifte, de daaropvolgende betaling van de verschuldigde heffing en het attest bedoeld in artikel 7, zevende lid, niet als indicie of aanwijzing worden aangewend om fiscale onderzoeks- of controleverrichtingen uit te voeren, om mogelijke inbreuken op de belastingwetgeving te melden of om inlichtingen uit te wisselen, behalve met betrekking tot de vaststelling van de ingevolge de aangifte verschuldigde heffing, het bedrag van de geregulariseerde inkomsten, sommen, btw-handelingen en kapitalen (artikel 8 van de Wet van 21.07.2016 tot invoering permanent systeem inzake fiscale en sociale regularisatie (BS 29.07.2016)).

4.10 Regularisatieattest = bewijsmiddel

Binnen de grenzen gesteld door de artikelen 4 en 6 en in alle gevallen waar het gaat om een federale belasting of een gewestelijke belasting waarvoor de federale overheid de dienst verzekert en waarvoor het in artikel 18 bedoelde samenwerkingsakkoord is afgesloten, kan een regularisatieattest gebruikt worden als bewijsmiddel voor de hoven en rechtbanken, voor de administratieve rechtscolleges, evenals tegenover elke openbare dienst (artikel 9 van de Wet van 21.07.2016 tot invoering permanent systeem inzake fiscale en sociale regularisatie (BS 29.07.2016)).

4.11 Vrijstelling van strafvervolging

4.11.1 Fiscale strafbepalingen

Personen die zich schuldig hebben gemaakt aan misdrijven als bedoeld in de artikelen 449 en 450 van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992, in de artikelen 73 en 73bis van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde, in de artikelen 206 en 206bis van het Wetboek der registratie, hypotheek- en griffierechten voor zover deze artikelen betrekking hebben op niet in artikel 3, eerste lid van de bijzondere wet van 16.01.1989 betreffende de financiering van de gemeenschappen en de gewesten, vermelde registratierechten, in de artikelen 207 en 207bis van het Wetboek diverse rechten en taksen, of aan misdrijven omschreven in artikel 505 van het Strafwetboek, in zoverre die betrekking hebben op de vermogensvoordelen die rechtstreeks uit de voormelde misdrijven zijn verkregen, op de goederen en waarden die in de plaats ervan zijn gesteld, of op de inkomsten uit de belegde voordelen, evenals personen die mededaders of medeplichtigen zijn aan deze misdrijven in de zin van de artikelen 66 en 67 van het Strafwetboek, blijven vrijgesteld van strafvervolging uit dien hoofde, indien zij niet vóór de datum van indiening van de in artikel 2, 2° bedoelde regularisatieaangifte, het voorwerp hebben uitgemaakt van een opsporingsonderzoek of gerechtelijk onderzoek uit hoofde van deze misdrijven en indien er een regularisatieaangifte werd gedaan onder de voorwaarden van deze wet en de ingevolge die regularisatieaangifte verschuldigde heffing definitief en zonder enig voorbehoud werd betaald (artikel 10 van de Wet van 21.07.2016 tot invoering permanent systeem inzake fiscale en sociale regularisatie (BS 29.07.2016)).

Voorbeeld geen vrijstelling van strafvervolging – uitblijven van voldoening van fiscale schuld

Er is gevonnist dat bij het uitblijven van de voldoening van de fiscale schuld (te weten de regul-heffing) de strafrechtelijke immuniteit geen uitwerking krijgt. Integendeel kreeg door de niet-betaling de regularisatieaangifte het statuut van een geschreven bekentenis. In casu kreeg de betrokkene een strafsanctie opgelegd ( Cass. 26.02.2019, P.18.1040.N, casus van Jeroen Piqeur, Optima , besproken door DESTERBECK, F., ‘Aangifte roerend inkomen en strafrechtelijke immuniteit bij regularisatie: Cassatie zet de puntjes op de “i”’, Fisc. Act. nr. 2019/11, p. 7-8).

4.11.2 Restcategorie blijft sanctioneerbaar

Voor alle misdrijven, andere dan deze bepaald in § 1, kunnen de in § 1 bedoelde personen nog steeds het voorwerp uitmaken van strafvervolging (artikel 10, § 2, eerste lid van de Wet van 21.07.2016 tot invoering permanent systeem inzake fiscale en sociale regularisatie (BS 29.07.2016)).

4.11.3 Liquide middelen

Personen die zich schuldig hebben gemaakt aan de misdrijven voorzien in de artikelen 193 tot 197, 491 en 492bis en 489 tot 490bis van het Strafwetboek, artikel 16 van de Wet van 17.07.1975 met betrekking tot de boekhouding van de ondernemingen, artikel 12 van het Koninklijk besluit van 05.10.2006 houdende maatregelen ter controle van het grensoverschrijdend verkeer van liquide middelen, de verschillende strafbepalingen van het Wetboek van vennootschappen, en die werden begaan met het oog op het plegen van of het vergemakkelijken van de in § 1 bedoelde misdrijven of die het gevolg zijn van de in § 1 bedoelde misdrijven, blijven voor deze misdrijven vrij van straf, indien ze vóór de datum van indiening van de in dit hoofdstuk bedoelde regularisatieaangifte niet het voorwerp hebben uitgemaakt van een opsporingsonderzoek of gerechtelijk onderzoek uit hoofde van deze misdrijven, ze een regularisatieaangifte hebben ingediend onder de voorwaarden van deze wet en ze de in dit hoofdstuk bepaalde heffing definitief en zonder enige voorbehoud hebben betaald(artikel 10, § 2, tweede lid van de Wet van 21.07.2016 tot invoering permanent systeem inzake fiscale en sociale regularisatie (BS 29.07.2016)).

4.11.4 Mededaders en medeplichtingen zonder regularisatie

De bepalingen van het eerste en tweede lid zijn niet van toepassing op mededaders en medeplichtigen die geen regularisatieaangifte hebben ingediend (artikel 10, § 2, derde lid van de Wet van 21.07.2016 tot invoering permanent systeem inzake fiscale en sociale regularisatie (BS 29.07.2016)).

4.11.5 Rechten van derden

De bovenstaande bepalingen doen geen afbreuk aan de rechten van derden (artikel 10, § 2, vierde lid van de Wet van 21.07.2016 tot invoering permanent systeem inzake fiscale en sociale regularisatie (BS 29.07.2016)).

4.11.6 Geen meldingsplicht

De leden van het Contactpunt, zijn personeelsleden, alsook de andere ambtenaren die bij hem gedetacheerd zijn, hebben geen mededelingsplicht zoals bedoeld in artikel 29 van het Wetboek van strafvordering (artikel 10, § 3 van de Wet van 21.07.2016 tot invoering permanent systeem inzake fiscale en sociale regularisatie (BS 29.07.2016)).

4.12 Bewijslast ‘normale belastingregime ondergaan’ bij aangever

Iedere natuurlijke persoon of rechtspersoon heeft de keuze om een regularisatieaangifte in te dienen of niet. Zodra de natuurlijke persoon of rechtspersoon beslist heeft om een regularisatieaangifte in te dienen is hetgeen hij moet aangeven niet vrijblijvend. De aangever moet het volledige bedrag van de inkomsten, sommen, btw-handelingen en fiscaal verjaarde kapitalen aangeven, tenzij hij aantoont middels de in artikel 11 genoemde regels dat de voormelde bedragen hun normale belastingregime reeds hebben ondergaan. Zo wordt een actieve rol toebedeeld aan de aangever inzake bewijsvoering. Tevens wordt het bewijsrisico bij deze aangever gelegd. Artikel 11 regelt deze bewijsvoering (mvt bij de Wet van 21.07.2016 tot invoering permanent systeem inzake fiscale en sociale regularisatie (BS 29.07.2016)).

De aangever moet in zijn aangifte aan de hand van schriftelijk bewijs, desgevallend aangevuld met andere bewijsmiddelen van het gemeen recht, met uitzondering van de eed en het bewijs door getuigen, aantonen dat de inkomsten, de sommen, de btw-handelingen en de fiscaal verjaarde kapitalen hun normale belastingregime hebben ondergaan (artikel 11, eerste lid van de voormelde Wet van 21.07.2016).

De inkomsten, de sommen, de btw-handelingen en de fiscaal verjaarde kapitalen, of het gedeelte ervan waarvan de aangever niet kan aantonen dat ze hun normale belastingregime hebben ondergaan op de wijze bedoeld in het eerste lid, moeten worden geregulariseerd (artikel 11, tweede lid van de voormelde Wet van 21.07.2016).

De in het tweede lid bedoelde bedragen worden maar geregulariseerd voor zover de aangever aan de hand van een schriftelijk bewijs, zo nodig aangevuld met andere bewijsmiddelen van het gemeen recht, met uitzondering van de eed en het bewijs door getuigen, de aard van de belasting aantoont alsook de belastingscategorie en het tijdperk waartoe de inkomsten, de sommen, de btw-handelingen en de fiscaal verjaarde kapitalen die niet hun normale belastingregime hebben ondergaan, behoren (artikel 11, derde lid van de voormelde Wet van 21.07.2016).

Onverminderd artikel 10 is geen regularisatie mogelijk voor de inkomsten, de sommen, de btw-handelingen en de kapitalen die in verband kunnen worden gebracht met (artikel 11, vierde lid van de voormelde Wet van 21.07.2016):

– terrorisme of financiering van terrorisme;

– georganiseerde misdaad;

– illegale handel in verdovende middelen;

– illegale handel in wapens en daaraan verbonden goederen en handelswaren, met inbegrip van antipersoonsmijnen en/of clustermunitie;

– handel in clandestiene werkkrachten;

– mensenhandel;

– uitbuiting van prostitutie;

– illegaal gebruik bij dieren van stoffen met hormonale werking of illegale handel in dergelijke stoffen;

– illegale handel in menselijke organen of weefsels;

– fraude ten nadele van de financiële belangen van de Europese gemeenschappen;

– verduistering door personen die een openbare functie uitoefenen en corruptie;

– ernstige milieucriminaliteit;

– namaak van muntstukken of bankbiljetten;

– namaak van goederen;

– piraterij;

– beursdelicten;

– onwettig openbaar aantrekken van spaargelden of het verlenen van beleggingsdiensten, diensten van valutahandel of van geldoverdracht zonder vergunning;

– oplichting, gijzeling, diefstal of afpersing of misdrijven die verband houden met een staat van faillissement.

De met toepassing van het tweede lid geregulariseerde bedragen worden enkel geregulariseerd voor de federale belastingen en de gewestelijke belastingen waarvoor de federale overheid de dienst verzekert en waarvoor het in artikel 18 bedoelde samenwerkingsakkoord is afgesloten (artikel 11, vijfde lid van de voormelde Wet van 21.07.2016).

4.13 Betaling: ‘definitief’ en ‘zonder enig voorbehoud’ – geen mogelijkheid tot administratief of gerechtelijk verhaal

De regularisatie heeft slechts uitwerking als de betaling van de regularisatieheffing ‘definitief’ en ‘zonder enig voorbehoud’ gebeurt (artikel 4 van de Wet van 21.07.2016 tot invoering permanent systeem inzake fiscale en sociale regularisatie (BS 29.07.2016)).

Volgens de memorie van toelichting betekent dit dat de betaling onherroepelijk is, en dat er dus ook ‘geen administratieve of gerechtelijke bezwaarprocedure’ mogelijk is aangezien het gaat om een uitzonderingsprocedure (mvt bij de voormelde Wet van 21.07.2016).

Voorgestelde heffing wel aanvechtbaar

Wegens de voormelde onherroepelijkheid bevestigde de minister dat de betaaltermijn van 15 dagen geen vervaltermijn is en niet is voorgeschreven op straffe van nietigheid. Dit biedt een rechtszoekende de mogelijkheid om een betwisting aanhangig te maken bij de rechtbank van eerste aanleg vooraleer tot betaling over te gaan. De betaling kan dan worden uitgesteld tot deze betwisting beslecht is door een in kracht van gewijsde gegane uitspraak (Parl.St. Kamer 2015-2016, DOC 54 1738/003, 19; zie ook Fiscale Koerier, 2019/12, p. 425-428).

In de Fiscale Koerier wordt verder opgemerkt dat:

– in de voorbereidende werken bij de wet van 21.07.2016 te lezen staat dat de voorgestelde heffing wel het voorwerp zou kunnen uitmaken van een jurisdictioneel beroep (mvt, nr. 1738/001, 5 en 6; verslag namens de Commissie voor Financiën en Begroting, nr. 1738/003, 19 en 20);

– ook het Grondwettelijk Hof (GwH 19.09.2014, nr. 130/2014) al opgemerkt heeft dat de vorige regularisatiewet slechts de toets van de grondwettelijkheid kon doorstaan als werd aangenomen dat de rechtszoekende de mogelijkheid had om betwistingen voor te leggen aan de bevoegde rechtbanken (overweging B.50).

Er is gevonnist dat de toegang tot de rechter ook mogelijk moet zijn onder de wet van 21.07.2016 (Brussel 14.05.2019, 2018/206/A, besproken door Fiscale Koerier, 2019/12, p. 425-428).

Voor een kritiek en de bespreking van de oplossing die door de minister wordt gesuggereerd, zie VAN DYCK, J., ‘“Spontane” regularisaties alleen nog bij “Contactpunt regularisaties”’, Fiscoloog 2016, nr. 1477, p. 1.

4.14 Contactpunt regularisaties (CPR) = enige bevoegde dienst

4.14.1 Algemeen

Er wordt bij de dienst ‘voorafgaande beslissingen in fiscale zaken’, een ‘Contactpunt regularisaties’ opgericht, belast met de opdrachten die aan het contactpunt zijn toegekend door deze wet (artikel 18/1, eerste lid van de Wet van 21.07.2016, zoals gewijzigd door de Wet van 18.12.2016 houdende diverse bepalingen inzake financiën (BS 20.12.2016)).

Het wordt onder toezicht geplaatst van het college bedoeld in artikel 2 van het koninklijk besluit van 13.08.2004 houdende oprichting van de dienst ‘Voorafgaande beslissingen in fiscale zaken’ bij de Federale Overheidsdienst Financiën (artikel 18/1, tweede lid van de Wet van 21.07.2016, zoals gewijzigd door de Wet van 18.12.2016 houdende diverse bepalingen inzake financiën (BS 20.12.2016)).

De beslissingen die het college in het raam van dit artikel neemt, worden goedgekeurd overeenkomstig artikel 3, eerste lid van het koninklijk besluit van 13.08.2004 houdende oprichting van de dienst ‘voorafgaande beslissingen in fiscale zaken’ bij de Federale Overheidsdienst Financiën (artikel 18/1, derde lid van de Wet van 21.07.2016, zoals gewijzigd door de Wet van 18.12.2016 houdende diverse bepalingen inzake financiën (BS 20.12.2016)).

4.14.2 Enige bevoegde dienst

Naar aanleiding van de invoering van een permanent systeem inzake fiscale en sociale regularisatie heeft de Administratie beslist, om gelijke behandeling tussen belastingplichtigen te verkrijgen, dat het Contactpunt regularisaties (CPR) van de Dienst Voorafgaandelijke Beslissingen in fiscale zaken de enige dienst is die nog aanvragen voor fiscale en sociale regularisatie behandelt (Doc 54 1738/001-pagina 4 – FAQ EBA Quater).

Zie ook Instructie 2017/I/2 betreffende de behandeling van de spontane aanvullende aangifte van 24.01.2017, niet gepubliceerd en bijwerking nr. 1 van 24.02.2017, niet gepubliceerd.

Deze instructie geeft instructies aan de ambtenaren:

– met betrekking tot de behandeling van de aanvragen tot regularisatie die werden of nog zullen worden ingediend bij een lokale dienst van de AAFISC of bij de AABBI;

– met betrekking tot de organisatie van de werkzaamheden.

 

5 Restitutie van verjaarde belastingschulden

5.1 principe

Voorafgaande bemerking: deze zienswijze is geïntegreerd in de voormelde BBI-instructie.

De gewestelijk directeur van de BBI te Gent Karel Anthonissen is van mening dat de afhandeling van concrete dossiers met akkoord hebben aangetoond dat recuperatie of restitutie van verjaarde belastingen (ouder dan 7 jaar) mogelijk is, wanneer die nog als onrechtmatig vermogensvoordeel in het bezit van de belastingplichtige aanwezig zijn.

Hij richt een contactpunt op waarbij verjaarde gevallen van fraude en opbrengsten uit zwart geld kunnen worden gerestitueerd. Door die maatregel kan de belastingplichtige strafklachten van witwassen en heling, eventueel gevolgd door confiscatie, vermijden.

De term ‘fiscale restitutie’ wordt gebruikt in de zin van ‘herstellen en teruggeven’, in tegenstelling tot ‘regulariseren’ (wat niet meer mogelijk is).

Anthonissen acht restitutie wettelijk mogelijk onder druk van de Witwaswet. Een belastingplichtige kan proberen het vermoeden te verschuiven naar een aanslagjaar dat buiten de aanslagtermijnen valt door aan te tonen dat hij het geld al zeven jaar geleden had. Het nieuwe aan de samenlezing met de strafwet is nu dat deze uitroep ‘ik had dat geld zeven jaar geleden al!’ een bekentenis van witwassen is wanneer dat vermogen tot dan toe verborgen was. Daar waar de belastingcontroleur met dit tegenbewijs zijn fiscale vordering ziet verjaren, krijgt het openbaar ministerie een bewijs in handen waarmee het een nog interessantere vordering kan stellen, namelijk de strafvordering tot verbeurdverklaring. De verloren kans op ‘taxatie’ wordt vervangen door een betere kans op ‘confiscatie’ (ANTHONISSEN, K., ‘Van regularisatie naar restitutie’, M&D Seminars, Sint-Niklaas, 07.10.2014, p. 13).

Ter ondersteuning wijst Anthonissen er ook op dat de wetgever, in het kader van de EBA-ter, gedurende een half jaar de mogelijkheid heeft geboden 35% belasting te restitueren op verjaarde kapitalen.

Een restitutie zou gebeuren in overleg met het parket (cf. una via, zie 10.2 Opeenstapeling van straffen – principe van ‘una via’).

Als richtsnoer voor de aanslag hanteert Anthonissen 35%, hetzelfde tarief zoals dat van toepassing was tijdens de EBA-ter voor verjaarde kapitalen.

Voor meer over deze zienswijze, zie ANTHONISSEN, K., ‘Van regularisatie naar restitutie’, M&D Seminars, Sint-Niklaas, 07.10.2014.

5.2 Kennisgeving aan parketten tegen niet-aangifte van verjaarde kapitalen van 20.10.2016

BBI-directeur Karel Anthonissen vraagt bij schrijven van 20.10.2016 op grond van artikel 29 Sv. via een ‘kennisgeving van vermoedelijk witwassen van fiscale fraude’ aan de parketten om voor elk regularisatiedossier uit het verleden te bekijken of er geen sprake is van witwasmisdrijven in samenhang met een ‘partiële’ regularisatie (ingevolge de niet-aangifte van verjaarde kapitalen). Het gaat dus om ‘vermoedelijke witwasmisdrijven’ die zouden zijn gepleegd bij de toepassing van de verschillende regularisatiewetten in de periode 2004-2013, in totaal 61.546 dossiers (alle dossiers waarin van een van de drie wettelijke regelingen gebruikgemaakt is).

Voor meer daaromtrent, zie GOYVAERTS, G., ‘Klacht BBI-directeur zet wettelijke chaos op scherp’, Fisc. Act. 2016/41, p. 3-6.

 

6 Mogelijkheid tot rechtzetting van regularisatieaangifte door belastingplichtige

Er is gevonnist dat een belastingplichtige zijn regularisatieaangifte (in casu in het kader van de EBA-bis) niet kan rechtzetten naar analogie met de mogelijkheden tot rechtzetting met betrekking tot een aangifte ingediend in toepassing van artikel 339 WIB 92. Hij kan niet op deze wetsbepaling steunen om een nieuwe (verbeterde) regularisatieaangifte in te dienen in geval de eerste regularisatieaangifte zou behept zijn met een vergissing in rechte of in feite. Voor meer, zie vonnis Rb. Gent 07.01.2015, 13/1671/A, verbroken door Gent 06.09.2016, 2015/AR/898.

Het beroepshof oordeelt dat het ontbreken van een wettelijke bezwaarprocedure voor de regularisatieaangifte niet belet dat de belastingplichtige zelfs na het verkrijgen van het regularisatieattest een rechtzetting kan vragen van de regularisatieheffing omdat een materiële vergissing of een verkeerde rechtstoepassing werd begaan.

Uit het arrest blijkt dat de Administratie in haar syntheseconclusies uitdrukkelijk erkent dat de belastingplichtige over dit recht beschikt.

In casu wordt evenwel niet aangetoond dat er sprake was van een vergissing in feite of in rechte noch van een materiële vergissing.

 

7 Onvolledige regularisatieaangifte is geen ‘valsheid in geschrifte’

Er is gevonnist dat een onvolledige regularisatieaangifte geen ‘valsheid in geschrifte’ impliceert.

De redenering gaat als volgt.

Het misdrijf ‘valsheid in geschriften’ zoals bedoeld in artikel 450 WIB 92 (‘in openbare geschriften, in handelsgeschriften of in private geschriften valsheid pleegt’) bestaat erin in een door de wet beschermd geschrift, met het in die bepaling vereiste opzet, de waarheid te vermommen op een bij de wet bepaalde wijze, terwijl hieruit een nadeel kan ontstaan.

Een door de wet beschermd geschrift is een geschrift dat in zekere mate tot bewijs kan strekken, dit is zich aan het openbare vertrouwen opdringt, zodat de overheid of particulieren die ervan kennis nemen of aan wie het wordt voorgelegd, overtuigd kunnen zijn van de waarachtigheid van de rechtshandeling of van het rechtsfeit in dat geschrift vastgelegd of gerechtigd kunnen zijn daaraan geloof te hechten.

De wettelijke bepalingen met betrekking tot de regularisatie van 27.12.2005 en het model van regularisatieaangifte houden voor de aangever niet de verplichting in om alle niet-aangegeven roerende inkomsten of alle aanslagjaren waarop die niet-aangifte betrekking heeft, te vermelden in zijn regularisatieaangifte, noch om te verklaren dat dit het geval is, maar laten hem toe te kiezen welke waarden en inkomsten hij voor welke jaren wenst op te geven met het oog op regularisatie.

Een aangifte die geen verplichting inhoudt alle te regulariseren sommen, waarden of inkomsten te vermelden, kan de overheid niet overtuigen van het feit dat alle door de aangever niet aangegeven buitenlandse inkomsten of rekeningen erin zijn opgenomen. Bijgevolg dringt een dergelijke aangifte zich wat dit aspect betreft niet op aan het openbaar vertrouwen (Cass. 19.11.2019, P.19.0861.N).